Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 08.04.2019 р. № 1492/6/99-99-15-01-01-15/ІПК

Державна фіскальна служба України керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - ПКУ) розглянула лист фірми про надання індивідуальної податкової консультації щодо питань оподаткування компенсацій за офсетними договорами та в межах компетенції повідомляє.

Відповідно до пункту 52.1 статті 52 ПКУ за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Порядок укладання компенсаційних (офсетних) договорів та види компенсацій затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2011 року № 432 «Про затвердження Порядку укладання компенсаційних (офсетних) договорів та видів компенсацій, що можуть надаватися за компенсаційними (офсетними) договорами (далі - Порядок №432).

Компенсаційний (офсетний) договір (далі - офсетний договір), укладений між офсетним бенефіціаррм та іноземним постачальником зовнішньоекономічний договір (контракт), що визначає предмет та вартість офсетного зобов’язання, яке іноземний постачальник повинен виконати на території України (підпункт 3 пункту 1 Порядку № 432).

Офсетне зобов’язання - зобов’язання іноземного постачальника відповідно до офсетного договору щодо повної або часткової компенсації державі Україна витрат, пов’язаних із закупівлею за імпортом продукції оборонного призначення на суму, що перевищує 5 млн. євро (підпункт 7 пункту 1 Порядку № 432).

Компенсація - відшкодування витрат державного замовника, пов’язаних із закупівлею за імпортом продукції оборонного призначення на суму, що перевищує 5 млн. євро, яке надається відповідно до офсетного договору державі Україна (підпункту 4 пункту 1 Порядку № 432).

Відповідно до пункту 4 часті 2 Порядку компенсація - відшкодування витрат державного замовника, пов’язаних із закупівлею за імпортом продукції оборонного призначення на суму, що перевищує 5 млн. євро, яке надається відповідно до офсетного договору державі Україна.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.2 і 5.3 статті 5 розділу І ПКУ у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ.

Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Щодо оподаткування податком на прибуток підприємств компенсацій за офсетним договором

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу III ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Положеннями ПКУ не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування податком на прибуток на різниці за операціями з отримання компенсацій за офсетними договорами.

Отже, господарські операції з отримання компенсацій за офсетними договорами платником податку на прибуток підприємств, а також її передача третім особам, відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (пункт 2 статті 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Таким чином, з питань відображення сум компенсацій за офсетними договорами при їх отриманні та при передачі таких компенсацій третім особам в бухгалтерському обліку, та з метою правильного формування фінансового результату до оподаткування необхідно звернутись до Міністерства фінансів України.

Щодо порядку оподаткування ПДВ операцій із отримання компенсацій за офсетним договором

Відповідно до статті 1 Угоди про державні закупівлі від 15.04.1994, до якої Україна приєдналася згідно із Законом України від 16 березня 2016 року № 1029-VIII (набрав чинності 07.04.2016), «офсетна угода» означає будь-яку умову або зобов’язання, яке сприяє місцевому розвиткові чи покращує рахунки платіжного балансу Сторони, наприклад, використання вітчизняної продукції, ліцензування технологій, інвестиції, зустрічну торгівлю та інші подібні дії або вимоги.

Загальні правові засади планування і формування державного оборонного замовлення та особливості відносин, пов'язаних з визначенням та здійсненням процедур закупівлі продукції, виконанням робіт та наданням послуг оборонного призначення (продукція, роботи і послуги), регулюються Законом України від 03 березня 1999 року № 464-ХІV «Про державне оборонне замовлення» (далі - Закон № 464).

Відповідно до пункту 3 статті 8 Закону № 464 у разі здійснення закупівлі продукції оборонного призначення в іноземної юридичної особи - виробника або постачальника такої продукції, робіт і послуг на суму, що перевищує 5 млн. євро, обов'язковою умовою такої закупівлі є одержання Україною в особі офсетного бенефіціара відповідних компенсацій.

Одержання Україною компенсацій здійснюється шляхом укладення та виконання компенсаційного (офсетного) договору, який є зовнішньоекономічним договором (контрактом), що укладається в письмовій формі між офсетним бенефіціаром та іноземною юридичною особою.

Офсетним бенефіціаром, що отримує компенсації, може бути державний замовник або інший суб'єкт відносин державної форми власності, відбір якого здійснюється офсетною комісією за поданням державного замовника.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктом 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 розділу V ПКУ встановлено, що податок на додану вартість становить 20 відс., 7 відс. бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товарів/послуг.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з:

• постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України;
• ввезення товарів на митну територію України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Пунктами 186.2 - 186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V ПКУ).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Правила формування бази оподаткування ПДВ визначено статтею 188 розділу V ПКУ.

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ встановлено, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю -бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Правила формування податкових зобов’язань з ПДВ встановлено статтею 187 розділу V ПКУ.

Відповідно до пункту 187.8 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Датою виникнення податкових зобов'язань за операціями з постачання послуг нерезидентами, місцем надання яких є митна територія України, є дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше.

Особливості оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено у статтях 180, 208 розділу V ПКУ та розділі VII Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у
Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за№ 159/28289 (далі - Порядок № 21).

Згідно з пунктом 180.2 статті 180 розділу V ПКУ особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.

Пунктом 208.5 статті 208 розділу V ПКУ визначено, що отримувач послуг прирівнюється до платника податку для цілей застосування правил розділу V ПКУ щодо сплати податку, стягнення податкового боргу та притягнення до відповідальності за правопорушення у сфері оподаткування.

Відповідно до пункту 208.2 статті 208 розділу V ПКУ отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 розділу V ПКУ.

Отже, отримувач послуг (у тому числі послуг, що постачаються в рамках офсетного договору) від нерезидента, місце постачання яких розташоване на митній території України, є податковим агентом такого нерезидента та, зокрема відповідальною особою у частині нарахування та сплати податку до бюджету за такою операцією.

Операції платника податку із ввезення товарів на митну територію України та/або з постачання (передачі) товарів/послуг, що здійснюються в рамках офсетного договору, місцем постачання яких визначено митну територію України, є об’єктом оподаткування ПДВ.

Також повідомляємо, що звільняються від оподаткування ПДВ операції з:

• безоплатної передачі майна фірми та державними підприємствами, у т. ч. казенними, які включені до його складу, якщо така передача здійснюється підприємствам, установам чи організаціям з метою проведення демонстрації товарів військового призначення або подвійного використання (з подальшим поверненням цього майна), проведення спільних або самостійних випробувань виробів військового призначення (з подальшим поверненням цього майна або без такого), підтримки науково-дослідної та дослідно-конструкторської діяльності державних підприємств, установ та організацій (з подальшим поверненням цього майна або без такого), забезпечення діяльності представництв фірми та підприємств оборонно-промислового комплексу, включених до його складу (підпункт 197.1.30 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ);
• ввезення на митну територію України у митному режимі імпорту товарів, визначених частиною восьмою статті 287 Митного кодексу України, та з першого постачання цих товарів на митній території України для їх використання у виробництві продукції оборонного призначення, визначеної згідно із законом, та якщо замовником такої продукції є державний замовник, визначений Кабінетом Міністрів України (пункт 197.23 статті 197 розділу V ПКУ).

Крім того, тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації у Донецькій та Луганській областях, що здійснюються шляхом проведення операції Об’єднаних сил (ООС), та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів, визначених пунктом 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (пункт 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ).

Разом з цим, інформації, викладеної у зверненні, недостатньо для надання вичерпної індивідуальної податкової консультації з порушеного питання, а тому у разі необхідності пропонуємо повторно звернутися до контролюючого органу з наданням детального опису здійснюваних операцій (у тому числі із відображенням схеми та послідовності взаємовідносин між суб’єктами господарювання, а також зазначенням видів товарів/послуг і договірних умов при здійсненні операції із ввезення товарів на митну територію України і операції з постачання (передачі) товарів/послуг на митній території України) та копій документів (у тому числі відповідних договорів), що стосуються таких операцій.

Щодо виникнення зобов’язання зі сплати митних зборів та ПДВ при ввезенні товарів на митну територію України за офсетними договорами

Відповідно до пункту 27 статті 4 Митного кодексу України до митних платежів належать мито, акцизний податок із ввезених на митну територію України підакцизних товарів (продукції) та податок на додану вартість із ввезених на митну територію України товарів (продукції).

Згідно з підпунктом «в» пункту 185.1 статті 185 ПКУ операції платників податку з ввезення товарів на митну територію України є об’єктом оподаткування ПДВ.

Відповідно до підпункту «а» пункту 193.1 статті 193 ПКУ такі операції оподатковуються за ставкою 20 відс. від бази оподаткування.