Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 19.04.2019 р. № 1717/6/99-99-15-02-02-16/ІПК

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо оподаткування виплати (роялті) нерезиденту та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє таке.

Згідно з п. 1 ст. 420 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) до об’єктів права інтелектуальної власності, зокрема, належать комерційні (фірмові) найменування, торговельні марки (знаки для товарів і послуг), географічні зазначення.

Відповідно до ст. 493 ЦКУ торговельною маркою може бути будь-яке позначення або будь-яка комбінація позначень, які придатні для вирізнення товарів (послуг), що виробляються (надаються) однією особою, від товарів (послуг), що виробляються (надаються) іншими особами.

Такими позначеннями можуть бути, зокрема, слова, літери, цифри, зображувальні елементи, комбінації кольорів.

Набуття права інтелектуальної власності на торговельну марку засвідчується свідоцтвом. Умови та порядок видачі свідоцтва встановлюються законом (п. 1 ст. 494 ЦКУ).

Майновими правами інтелектуальної власності на торговельну марку є зокрема, право на використання торговельної марки та виключне право дозволяти використання торговельної марки (п. 1 ст. 495 Кодексу).

Майнові права інтелектуальної власності на торговельну марку належать володільцю відповідного свідоцтва, володільцю міжнародної реєстрації, особі, торговельну марку якої визнано в установленому законом порядку добре відомою, якщо інше не встановлено договором (п. 2 ст. 495 ЦКУ).

Визначення роялті наведено у п.п. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - Кодексу), згідно з положеннями якого роялті вважається будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об’єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп’ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-жі зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі, отримані:

• як винагорода за використання комп’ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);
• за придбання примірників (копій, екземплярів) об’єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);
• за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об’єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;
• за передачу прав на об’єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об’єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов’язковим згідно із законодавством України;
• за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

Отже, у разі, якщо об’єкт права інтелектуальної власності (торговельний знак) передається у використання без переходу права власності на нього, незалежно від того чи буде зазначено у ліцензійному договорі право ліцензіата продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, чи ні, платіж за таку передачу торговельного знака з ціллю оподаткування податком на прибуток вважатиметься роялті.

Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, роялті.

Відповідно до положень п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Слід зазначити, що документом, який підтверджує сплату нерезидентом в Україні податку з доходу (прибутку), є довідка про сплачений нерезидентом в Україні податок на прибуток (доходи), форма і Порядок видачі якої затверджено наказом Міністерства фінансів України від 03.12.2012 № 1264, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24 грудня 2012 р. за №2155/22467.

Відповідно до п. 3.2 ст. 3 Кодексу якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Конвенція між Урядом України і Урядом Республіки Болгарія про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень є чинною з 03.10.1997 (далі - Конвенція).

Термін «роялті» визначений п. З ст. 12 Конвенції і означає платежі будь-якого виду, що одержуються як відшкодування за користування або за надання права користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки (включаючи кінематографічні фільми, будь-які фільми або плівки для радіомовлення чи телебачення), будь-які патенти, торгові марки, дизайн або модель, план, таємну формулу або процес, або за користування або за право користування промисловим, торговельним або науковим обладнанням, або за інформацію (ноу-хау), що стосується промислового, комерційного або наукового досвіду.

Відповідно до п. 1 ст. 12 Конвенції роялті, які виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Договірній Державі.

Однак ці роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач є фактичним бенефіціаром роялті, податок, що визначається таким чином, не може перевищувати 10 процентів загальної суми надходжень (п. 2 ст. 12 Конвенції).

Положення пункту 1 та 2 цієї статті не застосовуються, якщо фактичний бенефіціар роялті, який є резидентом однієї Договірної Держави, проводить комерційну діяльність у другій Договірній Державі, в якій виникають роялті, через розташоване там постійне представництво, або надає в цій другій Державі незалежні особисті послуги з розташованої там постійної бази, і право або майно, стосовно яких сплачуються роялті, дійсно пов’язані з цим постійним представництвом чи постійною базою.

У такому випадку застосовуються положення статті 7 або 14 цієї Конвенції, залежно від обставин, (п. 4 ст. 12 Конвенції).

Відповідно до п. 103.3 ст. 103 Кодексу бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 ст. 103, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом України, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (п. 103.4 ст. 103 Кодексу).

Отже, для застосування пониженої ставки податку на прибуток згідно з правилами міжнародного договору України та визначення об’єкта оподаткування з податку на прибуток Кодекс містить певні вимоги щодо бенефіціарності отримувача виплати.

Рішення Вищого адміністративного суду України від 24.03.2014 № К/800/52155/13 містить тлумачення терміна «бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) доходу».

Так, «фактичний отримувач доходу» немає тлумачитися у вузькому, технічному сенсі, його значення слід визначати виходячи з мети, завдань міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, таких як «уникнення від сплати податків», і з урахуванням таких основних принципів, як «запобігання зловживання положеннями договору».

Для визначення особи як фактичного отримувача доходу така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і, згідно з міжнародною практикою застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

Для визнання особи фактичним одержувачем доходу (бенефіціарним власником) необхідна не лише наявність правових підстав для безпосереднього одержання доходу, а ця особа також повинна бути безпосереднім вигодонабувачем, тобто особою, та фактично одержує вигоду від отриманого доходу і визначає його подальшу економічну долю.

Документом для визнання особи фактичним власником доходу може бути будь-який документ, який підтверджує фактичне право особи на такий дохід.

Наприклад, у разі виплати роялті фактичний власник такого доходу повинен підтвердити фактичне право (авторське право) на одержання такого доходу, засвідчене відповідним чином і, відповідно, документально підтверджене ліцензією, патентом, офіційно оформленим торговим знаком тощо. Крім того потребують аналізу відповідні ліцензійні угоди про надання права використання об’єктів інтелектуальної власності, а також договори франчайзингу тощо.

Підставою для безпосереднього застосування положень Конвенції при виплаті доходу, крім підтвердження бенефіціарності отримувача, є наявність на момент виплати довідки, та підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з тою укладений міжнародний договір.

За відсутності на момент виплати такої довідки доходи нерезидента оподатковуються відповідно до законодавства України без врахування положень міжнародного договору.

Таким чином, у разі виплати резидентом платежу за використання або надання права на використання торговельної марки резиденту Республіки Болгарія - бенефіціарному власнику, така виплата підпадає під дію положень п. 2 ст. 12 Конвенції, при дотриманні вимог ст. 103 Кодексу.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.