Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 24.05.2019 р. № 2354/6/99-99-15-02-02-15/ІПК

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо практичного застосування окремих положень Конвенції між Урядом України і Урядом Королівства Данії про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно (далі - Конвенція) та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє таке.

Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Перелік таких доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, визначено п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-якої виплати з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримується податок з таких доходів, зазначених у п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у п.п. 141.4.3 - 141.4.6 та 141.4.11 п. 14 .4 ст. 141 Кодексу) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності (п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Відповідно до ст. З Кодексу, чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування, є частиною податкового законодавства України. Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Згідно з ст. 1 «Особи, до яких застосовується Конвенція» Конвенції, ратифікованої 12.07.1996 (Закон України № 341/96-ВР), яка є чинною в українсько - данських податкових відносинах з 21.08.1996, її положення застосовуються до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав».

Статтею 3 «Загальні визначення» Конвенції визначено, що термін «особа» включає фізичну особу, компанію і будь-яке інше об’єднання осіб.

Для цілей цієї Конвенції термін «резидент Договірної Держави» означає будь-яку особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місцеперебування, місця управління, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію. Однак цей термін не включає особу, яка підлягає оподаткуванню у цій Державі лише
стосовно доходів із джерел у цій Державі, або стосовно майна, що розташоване в ній (ст. 4 «Резидент» Конвенції).

Пунктом 1 ст. 10 «Дивіденди» Конвенції визначено, що «дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі».
При цьому у п. 2 ст. 10 Конвенції зазначено:

«Однак такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач є фактичним власником дивідендів, податок, що стягується, не повинен перевищувати:

a) 5 відсотків валової суми дивідендів, якщо фактичним власником є компанія (інша ніж партнерство), що володіє щонайменше 25 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди;

b) 15 відсотків валової суми дивідендів у всіх інших випадках.

Компетентні органи Договірних Держав за взаємною згодою встановлять
спосіб застосування таких обмежень.

Цей пункт не торкається оподаткування компанії стосовно прибутку, з якого сплачуються дивіденди».
«Термін «дивіденди» при використанні у цій статті означає доход від акцій або інших прав, які не є борговими зобов’язаннями, що дають право на участі у прибутках, а також доход від інших корпоративних прав, який підлягає такому ж оподаткуванню, як доходи від акцій відповідно до податкового законодавства Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток» (п. З ст. 10 Конвенції).

Таким чином, для застосування компанією-резидентом України, яка виплачує дохід у вигляді дивідендів компанії-резиденту Данії, положень п.п. а) п. 2 ст. 10 Конвенції мають бути виконані всі зазначені у цій нормі вимоги, а саме:

виплати, які здійснюються українською компанією, повинні відповідати терміну «дивіденди»;

одержувач дивідендів є резидентом Данії (згідно з ст. 4 Конвенції), який безпосередньо володіє не менше, ніж 25 % капіталу української компанії, та фактичним власником дивідендів, який у розумінні Конвенції, не є «партнерством».

Згідно зі ст. З «Загальні визначення» Конвенції термін «компанія» означає будь-яке корпоративне об’єднання або будь-яку організацію, що розглядається як корпоративне об’єднання для цілей оподаткування.

Термін «партнерство» Конвенцією не визначений. Відповідно до п. 2 ст. З Конвенції «при застосуванні цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у ній, матиме те значення, якщо із контексту не випливає інше, яке він має згідно із законодавством цієї Держави стосовно податків, на які поширюється Конвенція».

Пунктом 1 ст. 11 «Проценти» Конвенції визначено, що «проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі, якщо такий резидент є фактичним власником цих процентів».

«Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Договірної Держави, але якщо одержувач фактично має право на проценти, податок, що стягується, не повинен перевищувати 10 процентів від валової суми процентів.

Компетентні органи Договірних Держав за взаємною згодою встановлюють спосіб застосування такого обмеження» (п. 2 ст. 11 Конвенції).

Відповідно до п.п. а) п. З ст. 11 Конвенції, «незважаючи на положення пунктів 1 та 2, проценти, що виникають в Україні, повинні звільнятися від українського податку, якщо ці проценти сплачуються:

(і) Державі Данії, політико-адміністративному підрозділу, місцевому органу влади або встановленій законом організації, яка є власністю або контролюєтеся Державою;

(іі) Національному Банку Данії;

(ііі) Індустріальному Фонду для країн, що розвиваються;

(іv) Інвестиційному Фонду для країн Центральної та Східної Європи».

«Термін «проценти» при використанні у цій статті означає доход від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника, і зокрема, доход від урядових цінних паперів і облігацій чи боргових зобов'язань, включаючи премії та виграші по цих цінних паперах, облігаціях або боргових зобов’язаннях» (п. ст. 11 Конвенції).

Отже, для застосування відповідних положень ст. 11 Конвенції резидентом України, що здійснює виплату доходу, який згідно з визначенням п. 4 ст. 11 Конвенції є «процентами», мають бути виконані всі зазначені у цій статті вимоги, а саме:

виплати, які здійснюються українським резидентом, повинні відповідати терміну «проценти»;

одержувач процентів має бути резидентом Данії (у розумінні ст. 4 Конвенції) і фактичним власником них процентів.

Відповідно до п. 1 ст. 13 «Доходи від відчужування майна» Конвенції «доходи, що одержуються резидентом Договірної Держави від відчужування нерухомого майна, як воно визначено у статті 6 цієї Конвенції і яке розташоване у другій Договірній Державі, можуть оподатковуватись у цій другій Державі».

«Доходи, що одержуються резидентом Договірної Держави під відчужування:

(а) акцій, інших ніж ті акції, що котируються на визнаній фондовій біржі, які одержують їх вартість або більшу частину вартості прямо або посередньо від нерухомого майна, розташованого в другій Договірній Державі, або

(b) паїв будь-якої компанії, визначення якої приведено у статті З, активи якої складаються переважно з нерухомого майна, розташованого в другій Договірній Державі, або з акцій, як вони визначені в підпункті а) вище, можуть оподатковуватись у цій другій Державі» (п. 2 ст. 13 Конвенції).

Щодо виникнення податкових зобов’язань у разі зміни організаційно-правової форми нерезидента-засновника, то положення Конвенції застосовуються з урахуванням організаційно-правової форми, яка фактично існувала на момент виплати доходів резиденту Данії.

Водночас зазначаємо, що відповідно до ст. З Конвенції компетентними органом в Україні є «Міністерство фінансів України або його повноважний представник».

Відповідно до Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375, Мінфін є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України, та головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що, зокрема, забезпечує формування та реалізацію єдиної державної податкової та митної політики.

Положенням про Державну фіскальну службу України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року № 236, визначено, що ДФС є центральним органом виконавчої влади, який, зокрема, реалізує державну податкову політику та державну політику у сфері держав тої митної справи і діяльність якого спрямовується та координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів.

З огляду на зазначене, питання, пов’язані із практичним застосуванням двосторонніх міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, у тому числі із трактуванням їх положень, повинні вирішуватись ДФС в межах власних повноважень відповідно до покладених на неї завдань, зокрема щодо забезпечення виконання зобов’язань, узятих за міжнародними договорами України, та координуватися Мінфіном.

Також звертаємо увагу, що відповідно до постанови Окружного адміністративного суду м. Києва від 20.11.2017 № 826/1591/16 (яку залишено без змін згідно з постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 14 лютого 2018 року) питання тлумачення відповідних норм Конвенції з метою їх практичного застосування «входять у пряму компетенцію Мінфіну».

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).