Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 06.06.2019 р. № 2563/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо порядку оподаткування ПДВ операцій платника податку з постачання товарів/послуї Представництву ООН в Україні, здійснюваних в рамках програми міжнародної технічної допомоги (далі - МТД) та з урахуванням норм Рамкової Угоди між Урядом України та Комісією Європейських співтовариств від 12.12.2006, ратифікованої Законом України від 03 вересня 2008 року № 360-VІ (далі -Рамкова угода від 12.12.2006), Угоди між Урядом України та Організацією Об'єднаних Націй про заснування Представництва Організації Об'єднаних Націй від 06.10.1992 (далі - Угода від 06.10.1992), Рамкової програми партнерства між Урядом України та Організацією Об'єднаних Націй на 2018 - 2022 роки від 30.11.2017, і, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Рамкова угода від 12.12.2006 визначає деталізовані положення стосовно правил, що застосовуються до виконання заходів, повністю або частково фінансованих коштом Європейського Співтовариства, зокрема, стосовно обміну валют, сплати митних зборів і податків. Рамкова угода від 12.12.2006 застосовується також до всіх заходів, фінансованих коштом Європейського Співтовариства, які за їхнім характером не охоплені окремою угодою про фінансування (пункти 1.2 і 1.3 статті 1 Рамкової угоди від 12.12.2006).

Відповідно до статті 3 Рамкової угоди від 12.12.2006 заходи, що фінансуються в цілому або частково коштом Європейського Співтовариства, не обкладаються податками, митними зборами, або іншими стягненнями аналогічного характеру, зокрема:
будь-які товари, що імпортуються з метою реалізації заходів, фінансованих коштом Європейського Співтовариства, не обкладаються митними зборами та ввізним митом, податками та подібними виплатами аналогічного характеру, що стягуються Урядом, чи будь-яким його органом.

На вимогу Комісії Уряд гарантує вчасне митне оформлення імпортованих товарів з метою своєчасної доставки реципієнту для належного виконання контракту;

контракти, фінансовані коштом Європейського Співтовариства, не підлягають сплаті податку на додану вартість, гербового, реєстраційного або інших аналогічних зборів в Україні, незалежно від того, чи існують такі збори, чи повинні бути впроваджені, і незалежно від того, чи укладені ці контракти з особами з України чи інших країн. У тих випадках, коли контракт стосується поставки товарів, що походять з України, контракт повинен бути укладений на підставі цін, без урахування податку на додану вартість. Термін «товар» слід розуміти як будь-який продукт, послугу і/або права, які підлягають продажу.

Термін «контракт», застосований у статті 3 Рамкової угоди від 12.12.2006, означає письмовий договір між Комісією Європейських Співтовариств та юридичною або фізичною особою, укладений з метою виконання проекту (програми) зовнішньої допомоги, що фінансується Європейським Співтовариством (заява Української Сторони до Рамкової угоди від 12.12.2006).

Відповідно до розділу 7 статті II Конвенція про привілеї та імунітети Об'єднаних Націй від 13 лютого 1946 року (далі - Конвенція від 13.02.1946), ухваленої Генеральною Асамблеєю ООН 13 лютого 1946 року, та пункту 2 статті VI Угоди від 06.10.1992 ООН, включаючи Представництво ООН, його активи, доход та інша власність:

• звільняється від усіх прямих податків, податку на додану вартість, зборів, сплат або мита; однак є розуміння, що ООН не наполягатиме на звільненні від податків, які в дійсності є лише платою за комунальні послуги, що надаються Урядом України чи корпорацією, діяльність якої регламентується урядовими постановами, за усталеними розцінками відповідно до обсягу наданих послуг, які можуть бути конкретно визначені, описані і перелічені;
• звільняється від митних зборів, імпортних та експортних заборон і обмежень при ввозі та вивозі Представництвом предметів для службового використання. Разом з тим зрозуміло, що товари, які імпортуються з вищезгаданими пільгами, не продаватимуться у країні, за винятком умов, погоджених з Урядом України;
• звільняється від митних зборів і заборон та обмежень щодо ввозу та вивозу власних видань.

При цьому розділом 8 статті II Конвенції від 13.02.1946 визначено, що хоча ООН не вимагає, як правило, звільнення від акцизних зборів і податків, що включаються в покупну ціну при продажах рухомого і нерухомого майна, тим не менш, у випадках, коли Об’єднані нації купують для офіційних цілей значне майно, обкладене або, що підлягає обкладенню митом або податком, члени ООН кожен раз, коли це можливо, приймають відповідні адміністративні заходи для звільнення від сплати мита або податку або до повернення вже сплаченої суми.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Статтею 3 розділу І ПКУ визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування.

При цьому, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ передбачено звільнення від оподаткування ПДВ, зокрема, операцій з:
постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як міжнародної технічної допомоги, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку;

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів, що фінансуються за рахунок міжнародної технічної допомоги, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ регулюються статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.
Згідно з пунктами 201.1, 201.5 і 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

При цьому податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Для операцій, що оподатковуються ПДВ, і операцій, звільнених від оподаткування ПДВ, складаються окремі податкові накладні. При цьому податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Правила нарахування платником податку податкових зобов’язань з ПДВ, у разі якщо придбані/виготовлені з ПДВ товари/послуги, необоротні активи призначені для використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях (у тому числі в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ) та/або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, а також у випадку якщо частково використовуються в оподатковуваних ПДВ і частково в неоподатковуваних ПДВ операціях, встановлено пунктом 198.5 статті 198 та статтею 199 розділу V ПКУ відповідно.

Порядок отримання права на звільнення від оподаткування операцій, що здійснюються в рамках проектів міжнародної технічної допомоги, регламентується постановою Кабінету Міністрів України від 15 лютого 2002 року № 153 «Про створення єдиної системи залучення, використання та моніторингу міжнародної технічної допомоги» (далі - Порядок № 153).

Проекти (програми), які включені до щорічних програм в рамках МТД; підлягають обов'язковій державній реєстрації, яка є підставою для акредитації їх виконавців, а також реалізації права на одержання відповідних пільг, привілеїв, імунітетів, передбачених законодавством та міжнародними договорами України.

Державна реєстрація проекту (програми) підтверджується реєстраційною карткою проекту (програми), складеною за формою згідно з додатком 1 до Порядку № 153.

У реєстраційній картці проекту (програми) МТД робиться запис, який містить:

1) посилання на статтю міжнародного договору України щодо передбачених пільг;

2) підтвердження наявності плану закупівлі;

3) зазначення адреси офіційного сайту Мінекономрозвитку, за якою розміщено такий план закупівлі та перелік організацій-виконавців, які заявили право на податкові пільги.

У разі якщо у реєстраційній картці проекту (програми) МТД буде зроблене такий запис, це означатиме, що в рамках проекту (програми) МТД донором заявлено право на отримання податкових пільг, передбачених податковим законодавством України, і в рамках такого проекту (програми) МТД товари, роботи та послуги, що закуповуються виконавцем проекту за рахунок МТД. відвантажуються (виконуються, постачаються) постачальниками такому виконавцю без сплати ПДВ.

Виконавець, що реалізує право на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України (крім договорів, пов'язаних із виконанням робіт з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об'єкта «Укриття» на екологічно безпечну систему), щомісяця до 20 числа складає та подає в письмовому та електронному вигляді контролюючому органу, в якому перебуває на обліку як платник податків, та в копії Мінекономрозвитку інформаційне підтвердження за формою згідно з додатком 8 до Порядку № 153.

Кожен з виконавців проекту МТД в інформаційному підтвердженні придбання товарів, робіт і послуг у пільговому режимі (за формою згідно з додатком 8 до Порядку № 153) вказує реквізити контрагентів - постачальників (найменування, код, адресу) та обсяг придбання товарів/послуг із застосуванням пільгового режиму.

Одночасно з видачею реєстраційної картки проекту (програми) МТД робиться відповідний запис у єдиному реєстрі проектів, що реалізуються в Україні з використанням ресурсів міжнародних фінансових організацій та МТД, та розміщується план закупівлі на офіційному сайті Мінекономрозвитку (крім інформації, що становить комерційну таємницю).

Платник податку (продавець) з метою підтвердження права ж застосування пільг з ПДВ при здійсненні операцій з постачання товарів, робіт, послуг в рамках проекту МТД зберігає у справі:

копію реєстраційної картки проекту, в рамках якого здійснено закупівлю товарів, робіт, послуг, засвідчену печаткою донора або виконавця проекту;

копію плану закупівлі, засвідчену печаткою донора або виконавця проекту; копію контракту на постачання товарів, виконання робіт та надання послуг, засвідчену підписом та печаткою виконавця проекту (у контракті зазначається, що закупівля товарів, робіт і послуг здійснюється коштом проекту міжнародної технічної допомоги та відповідає категорії (типу) товарів, робіт і послуг, зазначених у плані закупівлі).

Згідно з додатком 5 до Порядку № 153 у Плані закупівлі товарів, робіт і послуг, що придбаваються за кошти МТД, до переліку категорій (типів) товарів, робіт і послуг, що придбаваються за кошти МТД у рамках реалізації проекту (програми), не включаються товари, роботи і послуги, що придбаваються за кошти, залучені на умовах співфінансування з інших джерел, крім проектів (програм), донором яких виступає Європейський Союз.

Отже, операції з постачання товарів/послуг у рамках проекту МТД і за кошти МТД згідно з відповідною програмою та в межах затвердженого плану закупівлі товарів, робіт і послуг, що придбаваються виконавцем проекту МТД, звільняються від оподаткування ПДВ.

При придбанні виконавцем проекту МТД товарів/послуг у рамках проекту МТД ціна таких товарів/послуг визначається їх постачальником без ПДВ, а тому постачальник за операціями з постачання таких товарів/послуг податкові зобов’язання з ПДВ не визначає і до бюджету не сплачує.

У договорі на таке постачання ціна товарів/послуг має бути вказана «Без ПДВ».

Постачальник, який зареєстрований як платник ПДВ, при здійсненні операції з постачання таких товарів/послуг виконавцю проекту МТД складає в установленому порядку податкову накладну на відвантаження товарів/послуг, яка підлягає обов’язковій реєстрації в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Разом з цим, при придбанні/виготовленні таким постачальником з ПДВ товарів/послуг, необоротних активів, які призначені для використання або починають використовуватися (у тому числі частково), зокрема в операціях, визначених пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ, обов’язку щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ у такого постачальника не виникає.

З питання правомірності укладення цивільно-правових договорів у рамках проекту МТД, зокрема визначення умов у таких договорах, рекомендуємо звернутися до Міністерства економічного розвитку і торгівлі України.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу II ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.