Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 29.07.2019 р. № 3539/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодс порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання резидентом (платником ПДВ) представництву нерезидента (платник ПДВ) товарів/послуг (робіт) пов’язаних із капітальним ремонтом автомобільної дороги, та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Службою автомобільних доріг у Львівській області проведено тендер щодо закупівлі товарів/послуг (робіт) для капітального ремонту автомобільної дороги, переможцем якого визначене підприємствомDROG - BUD Spolka z ograniezona odpowiedalnoscia Республіка Польща, представництво якого зареєстроване платником ПДВ.

Підприємство резидент (платник ПДВ) буде здійснювати операції з постачання товарів/послуг (робіт), пов’язаних із капітальним ремонтом автомобільної дороги, для представництва (платника ПДВ), укладених у рамках Договору між Урядом України та Урядом Республіка Польща пре надання кредиту на умовах пов’язаної допомоги від 09.09.2015, ратифікованого Законом України від 03 лютого 2016 року № 977-VIII (далі -Договір від 09.09.2015).

Відповідно до статті 1 Договору від 09.09.2015 Уряд Республіки Польща надає кредит у розмірі, який не перевищує 100 мільйонів евро (далі - Кредит) Уряду України для фінансування проектів з розбудови прикордонної інфраструктури та облаштування пунктів пропуску українсько - польського кордону та інших проектів, що будуть погоджені Договірними Сторонами та фінансуватимуться в рамках окремих контрактів між експортерами з Польщі та юридичними особами - резидентами України (далі - Контракт). Кредит використовується для фінансування 100 % (сто відсотків) вартості Контрактів на поставку товарів, робіт та послуг з Республіка Польща до України.

Згідно з пунктами 1 та 2 статті 11 Договору від 09.09.2015 будь - які податки, збори та інші платежі, які можуть виникнути у зв’язку з виконанням Контрактів, укладених згідно із цим Договором, сплачується кожною стороною у відповідній країні і не фінансуються за рахунок Кредиту. Товари роботи та послуги, що фінансуються відповідно до Контрактів звільняються від сплати будь - яких податків, мит чи інших зборів або обов’язкових платежів, які встановлені Україною чи на її території у відповідності де чинного законодавства України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Статтею 3 розділу І ПКУ визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування.

При цьому, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.    

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами „а” та „б” пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачанню товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Під продажем (реалізацією) товарів розуміються будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та і іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежні від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункти 14.1.191 і 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Пунктами 186.2 - 186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, зазначених у підпункті 186.2.2 пункту 186.2 статті 186 розділу V ПКУ, є фактичне місцезнаходження нерухомого майна, у тому числі що будується, для тих послуг, які пов'язані з нерухомим майном, зокрема:

послуг з підготовки та проведення будівельних робіт (підпункт „б" підпункту 186.2.2 пункту 186.2 розділу V ПКУ);

інших послуг за місцезнаходженням нерухомого майна, у тому числі ще будується (підпункт „в” підпункту 186.2.2 пункту 186.2 розділу V ПКУ).

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4  статті 186 розділу V ПКУ).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ встановлено, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Правила формування податкових зобов'язань встановлено статтею 187 розділу V ПКУ.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктами 201.1, 201.5, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні. Податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ, також підлягають реєстрації в ЄРПН.

Враховуючи викладене та зважаючи на норми пункту 2 статті 11 Договору від 09.09.2015 та статті 3 розділу І ПКУ, зокрема, за умови якщо товари/послуги (роботи) фінансуються згідно з Контрактом, укладеним у рамках, вказаних у Договорі від 09.09.2015 проектів, операції з постачання таких товарів/послуг (робіт) на митній території України звільняються від оподаткування ПДВ.

При цьому режим звільнення поширюється на операції з постачання таких товарів/послуг (робіт) на митній території України, що здійснюються безпосередньо постачальниками (виконавцями) товарів/послуг (робіт) згідно з Контрактами, укладеними у рамках, вказаних у Договорі від 09.09.2015 проектів.

Операції з постачання резидентом (платником ПДВ), який не є стороною Контракту, укладеного у рамках, вказаних у Договорі від 09.09.2015 проектів, представництву (платнику ПДВ) товарів/послуг (робіт) оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою, податкові зобов’язання визначаються відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ.

При цьому постачальник таких послуг зобов'язаний визначити податкові зобов'язання з ПДВ за правилом „першої події”, скласти податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН за такою операцією (пункт 187.1 статті 187 і пунктів 201.1 і 201.10 статті 201 розділу V ПКУ).

Щодо відображення даних про операції з постачання товарів/послуг, місцем постачання яких визначено митну територію України, у податковій звітності з ПДВ повідомляємо, що форму та порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, зі змінами, внесеними наказом Міністерства фінансів України від 23.02.2017 № 276 (далі - Порядок № 21).

Дані щодо операцій з постачання товарів/послуг, місцем постачання яких визначено митну територію України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України, вказуються у рядку 1.1 податкової декларації з ПДВ (підпункт 2 пункту 3 розділу V Порядку № 21).

Дані щодо обсягів операцій з постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197 розділу V ПКУ, тимчасово звільнених від оподаткування відповідно до підрозділу 2 розділу XX ПКУ та звільнених відповідно до міжнародних договорів (угод) вказуються у рядку 5 податкової декларації з ПДВ (підпункт 6 пункту 3 розділу V Порядку № 21).

Для платників податку, які заповнюють рядок 5 розділу І «Податкові зобов'язання» податкової декларації з ПДВ, обов'язковим є подання додатка 6 до податкової декларації з ПДВ (далі - Додаток (Д6)).

Додаток (Д6) заповнюється в розрізі операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, операцій з постачання послуг за межами митної території України та послуг, що здійснюються за межами митної території України, з урахуванням їх місця постачання відповідно до пунктів 186.2, 186.3 статті 186 розділу V ПКУ.

При цьому, для операцій, які звільнені від оподаткування ПДВ згідно з міжнародними договорами (угодами) у Додатку (Д6) зазначаються, зокрема:

у графі 2 «Назва операції» - «Операція звільнена відповідно до умов міжнародного договору (угоди)»;

у графі 3 «Пункт (підпункт), стаття Кодексу» - проставляється пункт 3.2 статті 3.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

Разом з цим повідомляємо, що інформації, викладеної у зверненні, недостатньо для надання вичерпної відповіді на друге питання, а тому у разі необхідності пропонуємо повторно звернутися до контролюючого органу із наданням детального опису здійснюваних операцій (у тому числі із відображенням схеми та послідовності взаємовідносин між суб’єктами господарювання, а також зазначенням договірних умов при здійсненні операцій) та копій документів (у тому числі відповідних договорів), що стосуються таких операцій.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов'язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ.

Водночас зауважуємо, що надання будь-яких висновків щодо кожного конкретного випадку виникнення податкових взаємовідносин, у тому числі й тих, про які йдеться у листі, можливе за результатами аналізу документів та матеріалів, що дозволять ідентифікувати предмет запиту.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу II ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.