Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 09.08.2019 р. № 3715/6/99-99-15-02-02-15/ІПК

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо оподаткування податком на доходи нерезидента та податком на додану вартість виплат за виконання послуг по сертифікації виробництва та, керуючись ст.52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє таке.

Згідно з положеннями п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Перелік таких доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, визначено п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Згідно з п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у п.п. 141.4.1 цьго пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Відповідно до п.п. «й» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу не підлягають оподаткуванню доходи у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв’язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.

Положеннями п. 3.2 ст. З Кодексу встановлено, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

4 жовтня 1996 року набрала чинності Угода між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування на доходи, майно, ратифікована Верховною Радою України 22 листопада 1995 року (далі- Угода).

Згідро з п. 1 ст. 7 Угоди прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво.

Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства може оподатковуватися в другій Державі, але тільки у тій частині, що відноситься до цього постійного представництва.

Тобто країна, що є джерелом доходу від підприємницької діяльності, здійснюваної нерезидентом, має право на оподаткування такого доходу лише за  наявності на території цієї країни постійного представництва такого нерезидента, через яке одержується цей дохід.

Звертаємо увагу, що види діяльності резидента однієї договірної держави, яка є стороною Угоди, на території другої країни - учасниці Угоди,які підпадають під поняття "постійне представництво", визначені ст. 5 Угоди, якої встановлено, що для цілей Угоди цей термін означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється комерційна діяльність підприємства.

Відповідно до п. 103.2 ст.103 Кодексу, якою встановлено порядок застосування міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України, особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування  або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом  країни, з якою укладено міжнародний договір України.    

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 ст.103 Кодексу.

Таким чином, якщо комерційна діяльність резидента Німеччини із надання послуг по сертифікації виробництва не утворює, у розумінні Угоди, «постійне представництво» в Україні, доходи нерезидента у вигляді плати за надані послуги згідно з ст. 7 Конвенції звільняються від оподаткування в Україні за умови надання резидентом Німеччини довідки про резиденцію, яка відповідає вимогам ст. 103 Кодексу.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 Кодексу розташоване на митній  території України.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права Інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших  майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (п.п. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Пунктами 186.2 - 186.4 ст. 186 Кодексу визначено категорії послуг,місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідно послуг.

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 186.3 ст. 186 Кодексу, є місце реєстрації постачальника (п. 186.4 ст.186( Кодексу).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання зазначених у зверненні послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Якщо зазначені у зверненні послуги із сертифікації відносяться до категорії послуг, визначених у п. 186.2 ст. 186 Кодексу, то місцем постачання таких послуг є місце фактичного їх постачання.

У випадку здійснення операції постачання нерезидентом резиденту послуг із сертифікації, місцем постачання яких визначено митну територію України, така операція є об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковується податком у загальновстановленному порядку за ставкою 20 відсотків. У випадку здійснення операції з постачання нерезидентом резиденту послуг із сертифікації, місце постачання яких визначено за межами митної території України, така операція не є об’єктом оподаткування ПДВ.

Якщо зазначені у зверненні послуги із сертифікації відносяться до категорії послуг, визначених у п. 186.3 ст. 186 Кодексу, то місцем постачання таких послуг є місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання.

У даному випадку отримувачем послуг із сертифікації є резидент України, а отже операція з постачання нерезидентом резиденту таких послуг є об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковується податком у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.
Якщо зазначені у зверненні послуги із сертифікації не відносяться до категорії послуг, визначених у пунктах 186.2 і 186.3 ст. 186 Кодексу, то місцем постачання таких послуг є місце реєстрації їх постачальника. У даному випадку постачальником послуг із сертифікації є нерезидент, а отже операції постачання нерезидентом резиденту таких послуг не є об’єктом оподаткування ПДВ.
Правила визначення бази оподаткування ПДВ встановлено статтями 192 Кодексу.
Згідно з п. 190.2 ст. 190 Кодексу для послуг, які постачаються нерезидентами на митній території України, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких послуг з урахуванням податків та зборів,за винятком податку на додану вартість, що включаються до ціни постачали відповідно до законодавства. Визначена вартість перераховується в  національну валюту за валютним (обмінним) курсом Національного банку України на дату виникнення податкових зобов'язань. У разі отримання послуг від нерезидентів без їх оплати база оподаткування визначається, виходячі із звичайних цін на такі послуги без урахування податку.
Правила формування податкових зобов’язань та податкового кредиту є ПДВ та складання податкових накладних і реєстрації їх в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) регулюються статтями 187, 198 і 20 Кодексу. .

Згідно з п. 187.8 ст. 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов'язань за операціями з постачання послуг нерезидентами, місцем надання яких є митна територія України, є дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше.    

Пунктами 201.1, 201.7 і 201.10 ст. 201 Кодексу визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений Кодексу термін.

При цьому податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Згідно з п.п. «в» п. 198.1 ст. 198 Кодексу до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій и отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України.

Відповідно до п. 198.2 ст. 198 Кодексу для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в ЄРПН.

Особливості оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено у ст. 180 і 208 Кодексу.

Згідно з п. 180.2 ст. 180 Кодексу особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.

Пунктом 208.5 ст. 208 Кодексу визначено,  що отримувач послуг прирівнюється до платника податку для цілей застосування правил розділу V Кодексу щодо сплати податку, стягнення податкового боргу та притягнення відповідальності за правопорушення у сфері оподаткування.

Відповідно до п. 208.2 ст. 208 Кодексу отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку на базу оподаткування, визначену згідно з п. 190.2 ст. 190 Кодексу.    

При цьому отримувач послуг - платник податку у порядку, визначеному ст. 201 Кодексу, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку.
 

Така податкова накладна підлягає обов'язковій реєстрації в ЄРПН.

Якщо отримувача послуг зареєстровано як платника податку,сума нарахованого податку включається до складу податкових зобов'язань податкової декларації з ПДВ за відповідний звітний період (п. 208.3 ст.208 Кодексу).

Враховуючи викладене, отримувач послуг від нерезидента,місце постачання яких визначено на митній території України, є податковим агентом такого нерезидента та, зокрема відповідальною особою у частині нарахування та сплати податку до бюджету за такою операцією.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим,які перераховані Кодексу.

З питання віднесення зазначених у зверненні послуг до тієї чи іншої категорії послуг рекомендуємо звернутися до відповідного компетентного органу, зокрема до Міністерства економічного розвитку і торгівлі України.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).