Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.09.2019 р. № 449/6/99-00-07-03-02-15/ІПК

Державна податкова служба України з урахуванням пункту другого постанови Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2018 року № 1200 «Про утворення Державної податкової служби України та Державної митної служби України» та розпорядження Кабінету Міністрів України від 21.08.2019 № 682-р «Питання Державної податкової служби України» розглянула звернення щодо порядку віднесення сум ПДВ до податкового кредиту та необхідності нарахування податкових зобов'язань згідно з пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (далі  — ПКУ), та, керуючись статтею 52 ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, платник податку є державною організацією та отримує фінансування з бюджету.

Такий платник податку надає послуги з постачання теплової енергії, водопостачання та водовідведення та застосовує касовий метод податкового обліку з ПДВ.

Отримані (ті, що підлягають отриманню) від постачальників товари/послуги платник податку оплачує частково за рахунок бюджетних коштів, а частково коштами, отриманими від споживачів в оплату поставлених таким платником податку товарів/послуг.

Щодо віднесення до податкового кредиту сум ПДВ за придбаними (у тому числі за бюджетні кошти) товарами/послугами

Відповідно до пункту 1 статті 2 розділу І Бюджетного кодексу України (далі —  БКУ) бюджетні кошти (кошти бюджету) — це належні відповідно до законодавства надходження бюджету та витрати бюджету.

Під витратами бюджету розуміються видатки бюджету, надання кредитів з бюджету, погашення боргу та розміщення  бюджетних коштів на депозитах, придбання цінних паперів.

Водночас видатки бюджету  — це кошти, спрямовані на здійснення програм та заходів, передбачених відповідним бюджетом.

Одержувачем бюджетних коштів є суб'єкт господарювання, громадська чи інша організація, яка не має статусу бюджетної установи, уповноважена розпорядником бюджетних коштів на здійснення заходів, передбачених бюджетною програмою, та отримує на їх виконання кошти бюджету (пункт 1 статті 2 розділу І БКУ).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).  

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Правила формування податкових зобов'язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі  — ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 ПКУ.

Пунктом 187.1 статті 187 ПКУ встановлено загальний порядок визначення дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ, згідно з яким датою виникнення податкових зобов'язань за операціями з постачання товарів/послуг вважаються  дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше (перша подія):

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку  — дата оприбуткування коштів у  касі платника податку, а в разі відсутності такої  — дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів — дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону Украни, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг  —   і дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на банківський рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом (пункт І 8 7.7 статті 187 ПКУ).

На дату виникнення податкових зобов'язань з ПДВ платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін (пункт 201.1 статті 201 ПКУ).  

До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт «а» пункту 198.1 статті 198 ПКУ).

Пунктом 198.3 статті 198 ПКУ встановлено, що нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПКУ.  

З урахуванням вищезазначеного, а також норм пункту 185.1 статті 135, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 201.1,201.7 та 201.10 статті 201 ПКУ податкова накладна за операцією з постачання товарів/послуг повинна складатися і реєструватися в ЄРПН особою, яка здійснює постачання таких товарів/послуг, на особу, якій здійснюється постачання товарів/послуг, на дату виникнення податкових зобов’язань за операцією з постачання товарів/послуг, визначену відповідно до норм ПКУ.

Така складена згідно з нормами ПКУ та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна є підставою для віднесення покупцем сум ПДВ, зазначених у ній, до податкового кредиту.

У ситуації, описаній у зверненні, суб’єкт господарювання, який здійснює постачання платнику податку товарів/послуг, які оплачуються таким платником податку (покупцем) частково за рахунок бюджетних коштів, а частково —  власними коштами, зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну:

—  на частину вартості товарів/послуг, що оплачується за рахунок бюджетних коштів  — на дату отримання таких коштів (відповідно до пункту 187.7 статті 87 ПКУ),

—  на частину вартості товарів/послуг, що оплачується власними коштами платника податку (покупця)  — на дату першої події відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПКУ (якщо такий постачальник не застосовує касовий метод визначення податкових зобов’язань з ПДВ).

Такі податкові накладні, складені на дату, визначену відповідно до зазначених норм ПКУ, та зареєстровані в ЄРПН, є підставою для віднесення покупцем товарів/послуг сум ПДВ, зазначених у них, до податкового кредиту.

Отже, товари/послуги, придбані платником податку за рахунок бюджетних коштів (якщо такі кошти є бюджетними відповідно до норм БКУ), вважаються придбаними безпосередньо таким платником податку і суми ПДВ, сплачені при їх придбанні, відносяться до податкового кредиту на підставі податкових накладних, складених відповідно до норм ПКУ та зареєстрованих в ЄРПН постачальниками.

У разі складання постачальником податкової накладної на дату, відмінну від дати виникнення податкових зобов’язань, така податкова накладна є такою, що складена з порушенням норм ПКУ, та не може бути підставою для віднесення покупцем товарів/послуг сум податку, зазначених у ній, до податкового кредиту.

Щодо порядку нарахування податкових зобов’язань відповідно пункту 198.5 статті 198 ПКУ.

Пунктом 198.5 статті 198 ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року,  — у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 ПКУ (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1 7 пункту 196.1 статті 196 ПКУ) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
 

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 ПКУ та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 ПКУ);
 

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
 

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 ПКУ). При цьому під господарською діяльністю розуміється діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Таким чином, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну у разі, якщо придбані товари/послуги (у тому числі придбані за бюджетні кошти) використовуються таким платником податку у неоподатковуваних операціях або в операціях, які не є господарською діяльністю такого платника податку.

У разі, якщо такі товари/послуги використовуються в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності платника податку, податкові зобов’язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ за такими товарами/послугами не нараховуються.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу II ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.