Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 09.10.2019 р. № 680/6/99-00-07-03-02-15/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку оподаткування ПДВ операцій зі знищення поголів’я тварин, частини основних засобів та товарів у зв’язку з форс-мажорними обставинами та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі — ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, на підприємстві у зв’язку зі спалахом особливо небезпечної хвороби (вірус африканської чуми свиней) проводяться заходи по знищенню тварин, а також частини основних засобів та товарів.

Пунктом 2 статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Податкового кодексу України (далі — ПКУ) (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

При цьому не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.

Пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ визначено, що у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

Норма пункту 189.9 статті 189 розділу V ПКУ не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.

Під поняттям «основні засоби» розуміються матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин, наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік) (підпункт 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

При цьому відповідно до пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерською обліку 30 «Біологічні активи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.11.2005 № 790 (далі — Положення № 790) довгострокові біологічні активи — усі біологічні активи, які не є поточними біологічними активами; поточні біологічні активи — біологічні активи, здатні давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, приносити в інший спосіб економічні вигоди протягом періоду, що не перевищує 12 місяців, а також тварини на вирощуванні та відгодівлі.

Згідно з пунктом 11 Положення № 790 оцінка довгострокових біологічних активів здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку 1 «Основні засоби», оцінка поточних біологічних активів здійснюється відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси».

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, — у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

В той же час пунктом 189.1 статті 189 розділу V ПКУ визначено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості , що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів — виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами — виходячи з вартості їх придбання.

Враховуючи викладене, операції з ліквідації основних виробничих або невиробничих засобів прирівняні до операцій з постачання товарів, які є об'єктом оподаткування ПДВ, та, відповідно, оподатковуються податком у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків. База оподаткування ПДВ за такими операціями визначається відповідно до пункту 189.9 статті 189 розділу V ПКУ, а саме за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

При цьому знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів в інший спосіб у разі дії обставин непереборної сили, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням, не буде вважатися для цілей оподаткування ПДВ постачанням товарів, зокрема, за умови якщо платник податку надасть контролюючому органу відповідний підтверджуючий документ про виникнення таких обставин, наданий платнику податку компетентним органом.

Таким чином, якщо у зв’язку з настанням відповідних обставин (спалахом особливо небезпечної хвороби) платником податку здійснюються операції зі знищення поголів’я свиней, які відносяться до довгострокових біологічних активів,та знищення основних виробничих та невиробничих засобів, податкові зобов’язання з ПДВ не нараховуються, в тому числі відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, за умови надання платником контролюючому органу відповідного підтверджуючого документа про виникнення таких обставин, наданого компетентним органом.

Такими документами можуть бути:

— сертифікат Торгово-промислової палати України, який підтверджує факт настання обставин непереборної сили (форс-мажору), отриманий відповідно до Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні»;

— акт, який засвідчує факт пожежі, складений відповідно до положень Порядку обліку пожеж та їх наслідків, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26 грудня 2003 року № 2030 (зі змінами), що підписується комісією, до складу якої входить не менш як три особи, у тому числі представник територіального органу ДСНС України, представник адміністрації (власник) об'єкта, потерпілий;

— дані (витяг) з відповідного реєстру про припинення права власності на основні засоби у разі їх повного знищення згідно з порядком, визначеним статтею 349 Цивільного кодексу України;

— витяг з Єдиного реєстру досудових розслідувань, що засвідчує факт реєстрації відомостей про кримінальне правопорушення, отриманий в порядку, встановленому Кримінальним процесуальним кодексом України, в разі викрадення основних засобів;

— інші документи, що відповідно до законодавства підтверджують факт знищення, зруйнування, викрадення основних виробничих або невиробничих засобів.

Щодо інших документів, які відповідно до законодавства підтверджують факт знищення, розібрання або перетворення основних засобів в інший спосіб, внаслідок чого основний засіб не може використовуватися за первісним призначенням, слід враховувати наступне.

Відповідно до пунктів 41-43 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 № 561 (зі змінами), для визначення непридатності основних засобів до використання, можливості їх використання іншими підприємствами, організаціями та установами, неефективності або недоцільності їх поліпшення (ремонту, модернізації  тощо) та оформлення відповідних первинних документів керівником підприємств створюється постійно діюча комісія.

Така комісія:

— здійснює безпосередній огляд об'єкта, що підлягає списанню; установлює причини невідповідності критеріям активу;

— визначає осіб, з вини яких сталося передчасне вибуття основних засобів з експлуатації, вносить пропозиції щодо їх відповідальності;

— визначає можливість продажу (передачі) об'єкта іншим підприємствам, організаціям та установам або використання окремих вузлів, деталей, матеріалів, що можуть бути отримані при демонтажі, розбиранні (ліквідації) основних засобів, установлює їх кількість і вартість;

— складає і підписує акти на списання основних засобів.

При цьому ПКУ не визначено механізму подання платником податку контролюючому органу документів про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів. У зв'язку із цим платник податку може подати такі документи (копії документів) контролюючому органу у загальновстановленому порядку за власною ініціативою або на запит контролюючого органу (або особисто платником податків, або уповноваженою на це особою, або поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення, або засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису).

Перелік можливих підтверджуючих документів визначено в Узагальнюючій податковій консультації з деяких питань оподаткування податком на додану вартість, затвердженій наказом Мінфіну України від 03.08.2018 № 673.

Водночас, оскільки поточні біологічні активи та товари не відносяться до основних засобів, то при здійсненні операцій з їх ліквідації, у тому числі у зв’язку з форс-мажорними обставинами, такий платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН в установлені ПКУ терміни зведену податкову накладну за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, виходячи з бази оподаткування ПДВ, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, оскіьки такі біологічні активи та товари не будуть в подальшому використовуватись в оподатковуваних ПДВ операціях.

При здійсненні операцій з ліквідації поточних біологічних активів та інших товарів, задіяних у виробництві (вирощуванні) таких біологічних активів, податкові зобов’язання з податку на додану вартість відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначаються, виходячи з вартості товарів/послуг, які були придбані з ПДВ та використані для виробництва (вирощування) таких поточних біологічних активів, що ліквідуються, та вартості інших товарів, що підлягають ліквідації, які були придбані з ПДВ.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II ПКУ).