Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 08.10.2019 р. № 668/6/99-00-04-07-03-15/ІПК

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі  — Кодекс), розглянула звернення ... щодо практичного застосування норм чинного законодавства і в межах компетенції повідомляє, що відповідь надається з урахуванням фактичних обставин, викладених у зверненні.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до п. 162.1 ст. 162 якого платником податку на доходи фізичних осіб є, зокрема фізична особа  — нерезидент.

Згідно з п. 163.2 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування нерезидента є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні.

Порядок оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, визначено п. 170.10 ст. 170 Кодексу, відповідно до пп. 170.10.1 якого доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами розділу IV Кодексу для нерезидентів).

У разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом —  юридичною особою, такий резидент вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладення договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження в Україні, резидент зобов'язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів (пп. 170.10.3 п. 170.10 ст. 170 Кодексу).

Перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначено ст. 165 Кодексу.

Разом з тим доходи, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу встановлено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору (пп. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу, ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті).

Крім того, вказані доходи, є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об'єкта оподаткування, визначеного пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу (пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб і військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.

Так, згідно із пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, поняття якого наведено у пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, що нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок і військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену ст. 167 Кодексу, і ставку військового збору, встановлену пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу.

Водночас, відповідно до п. 3.2 ст. З Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Угоди між Урядом України і Урядом Об’єднаних Арабських Еміратів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і капітал, ратифікованої 19.06.2003 (Закон України № 1013-ІV), яка є чинною з 09.03.2004 (далі  — Угода), застосовуються до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав (ст. 1 Угоди) та існуючих податків, одним з яких, зокрема в Україні, є «прибутковий податок з громадян» (ст. 2 Угоди).

Термін «особа» включає фізичну особу, компанію або будь-яке інше об’єднання осіб» (п. 1 ст. З Угоди).

Критерії щодо визначення резиденції осіб, на яких поширюються положення Угоди, визначається положеннями ст. 4 Угоди.

У контексті Угоди оподаткування доходів фізичної особи  — резидента ОАЕ, який виконує роботу та/чи надає послуги певного характеру, за що отримує відповідний дохід (винагороду) із джерелом його походження з України, регулюються статтями, які стосуються оподаткування доходів від надання незалежних особистих (індивідуальних) послуг (ст. 14 Угоди) та залежних особистих послуг у зв’язку з роботою за наймом (ст. 15 Угоди).

Так, ст. 14 (Незалежні особисті послуги) Угоди передбачено:

«1. Дохід, що одержується резидентом однієї Договірної Держави щодо професійних послуг чи іншої діяльності незалежного характеру, підлягає оподаткуванню тільки в цій Договірній Державі, за винятком випадку, коли він володіє регулярно доступною постійною базою в другій Договірній Державі з метою проведення цієї діяльності; якщо у нього є така постійна база, доход може оподатковуватися в другій Договірній Державі, але тільки щодо тієї частини, яка відноситься до цієї постійної бази.

2. Термін «професійні послуги» включає, зокрема, незалежну наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку діяльність, так само, як і незалежну діяльність лікарів, адвокатів, інженерів, архітекторів, стоматологів і бухгалтерів».

Відповідно до п. 1 ст. 15 (Залежні особисті послуги) Угоди із урахуванням положень статей 16, 17, 18, 19, 20 і 21 цієї Угоди платня, заробітна плата та інші подібні винагороди, одержувані резидентом Договірної Держави у зв'язку з роботою за наймом, оподатковуються тільки в цій Державі, якщо тільки робота за наймом не здійснюється в другій Договірній Державі.

Якщо робота за наймом здійснюється таким чином, винагорода, одержана у зв'язку з цим, може оподатковуватись у цій другій Державі».

«Незалежно від положень пункту 1 цієї статті, винагорода, що одержується резидентом Договірної Держави у зв’язку з роботою за наймом, здійснюваною в другій Договірній Державі, оподатковується тільки в першій згаданій Державі, якщо:

a)    одержувач перебуває в другій Договірній Державі протягом періоду або періодів, що не перевищують у сукупності 183 днів у даному фінансовому році;
 

b)    винагорода сплачується наймачем або від імені наймача, який не є резидентом другої Договірної Держави;
 

с)    витрати по сплаті винагород не несуть постійне представництво або постійна база, які наймач має в другій Договірній Державі» (п. 2 ст. 15 Угоди).

Таким чином, залежно від характеру та умов договірних відносин між фізичною особою —  резидентом ОАЕ і юридичною особою  — резидентом України, в межах  яких здійснюється діяльність нерезидента, така діяльність може кваліфікуватись як незалежна (особиста) чи як залежна (робота за наймом), що оподатковується згідно з положеннями ст. 14 чи ст. 15 Угоди відповідно.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі  — єдиний внесок), умови та порядок нарахування і сплати, повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» (далі  — Закон № 2464).

Згідно з п. З частини першої ст. 1 Закону № 2464 застрахованою особою є фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов’язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок.

Страхувальниками є роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов’язані сплачувати єдиний внесок (п. 10 частини першої ст. 1 Закону № 2464).

 Відповідно до п. 1 частини першої ст. 4 Закону № 2464 платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, установи, організації, інші юридичні особи, які використовують найману працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами.

Базою нарахування єдиного внеску для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року № 108/95-ВР «Про оплату праці», та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п. 1 частини першої ст. 7 Закону № 2464).

Обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення), або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок (частина друга ст. 9 Закону № 2464).

Згідно з частиною п’ятою ст. 8 Закону № 2464 єдиний внесок для роботодавців встановлюється у розмірі 22 відс. до визначеної ст. 7 Закону № 2464 бази нарахування єдиного внеску.

З метою уникнення неоднозначного тлумачення норм діючого законодавства в частині оподаткування доходів фізичних осіб та нарахування єдиного внеску необхідне детальне вивчення документів (матеріалів), які стосуються обставин справи.

Правові основи оподаткування податком на додану вартість (далі  — ПДВ) встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V Кодексу.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 розділу І Кодексу).

Пунктами 186.2 - 186.4 ст. 186 розділу V Кодексу визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг, зокрема пп. 186.2.3 п. 186.2 ст. 186 Кодексу передбачено, що місцем постачання послуг є місце фактичного надання послуг у сфері культури, мистецтва, освіти, науки, спорту, розваг або інших подібних послуг, включаючи послуги організаторів діяльності в зазначених сферах та послуги, що надаються для влаштування платних виставок, конференцій, навчальних семінарів та інших подібних заходів.

Так, місцем постачання послуг, зазначених у п. 186.3 ст. 186 розділу V Кодексу, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або  — у разі відсутності такого місця — місце постійного чи переважного його проживання.

До таких послуг віднесені, зокрема, послуги радіомовлення та телевізійного мовлення (пп. «е» п. 186.3 ст.186 розділу V Кодексу).

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 ст. 186 розділу V Кодексу, є місце реєстрації постачальника (п. 186.4 ст. 186 розділу V Кодексу).

Таким чином, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

У разі якщо зазначені у зверненні послуги, які нерезидент надає резиденту, включено до переліку послуг, визначених п. 186.3 ст. 186 розділу V Кодексу, місцем постачання таких послуг є митна територія України.

Крім цього зазначаємо, що класифікація видів господарської діяльності платника податку не відноситься до компетенції ДПС, а тому у разі виникнення необхідності визначення коду послуг згідно з ДКПП та віднесення їх до послуг, перелічених у п. 186.2 ст.186 розділу V Кодексу, враховуючи лист Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 11.05.2017 № 3411-08/15258-03, платник податку може звернутися до ДП «Науково-дослідний інститут метрології вимірювальних і управляючих систем», яке є розробником ДКПП, за адресою: 79008, м. Львів, вул. Кривоноса, 6.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу, індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.