Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ГУ ДПС У ЛЬВІВСЬКІЙ ОБЛАСТІ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.10.2019 р. № 689/ІПК/13-01-04-05-09

На виконання постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду за позовом ТзОВ до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультаці, внесеної до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій, що набрало законної сили за наслідками його апеляційного перегляду, Головне управління ДПС у Львівській області у відповідності до положень пункту 53.2 статті 53 Податкового кодексу України (далі  — ПКУ), надає нову індивідуальну податкову консультацію щодо врахування платником податку правонаступником від’ємного значення об’єкта оподаткування підприємства, що приєдналося в результаті реорганізації.

Порядок припинення юридичної особи шляхом злиття, приєднання, поділу та перетворення, визначений нормами Цивільного кодексу України (далі  — ЦКУ), зокрема статтями 104, 107 ЦКУ.

Пунктом 1 статті 104 ЦКУ встановлено, що юридична особа припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації.

У разі реорганізації юридичних осіб майно, права та обов’язки переходять до правонаступників.

Згідно із пунктом 2 статті 107 ЦКУ після закінчення строку для пред’явлення вимог кредиторами та задоволення чи відхилення цих вимог комісія з припинення юридичної особи складає передавальний акт (у разі злиття, приєднання або перетворення), який має містити положення про правонаступництво щодо всіх зобов’язань юридичної особи, що припиняється, стосовно всіх її кредиторів та боржників, включаючи зобов’язання, які оспорюються сторонами.

Отже, витрати за зобов’язаннями, що передаються правонаступнику у разі реорганізації шляхом приєднання та по яких дата визнання підприємством що ліквідується, не настала, виникають у правонаступника, який враховує їх при формуванні фінансового результату до оподаткування податком на прибуток за правилами бухгалтерського обліку.

Порядок відображення в бухгалтерському обліку та звітності придбанню інших підприємств, ґудвілу, який виник при придбанні, злитті підприємств, а також розкриття інформації про об’єднання підприємств, встановлене Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 19 „Об’єднанню підприємств”, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 07.07.1999 р. № 163 (далі — П(С)БО 19).

Згідно з пунктом 5 П(С)Б0 19, якщо підприємство внаслідок придбання його чистих активів іншим підприємством (покупцем) ліквідується, та починаючи з дати придбання, покупець відображає в балансі активи та зобов’язання придбаного підприємства та будь-який ґудвіл, що виникає в результаті придбання.

Таким чином, у балансі правонаступника містяться відображення як власних активів, зобов’язань та капіталу, а також активів, зобов’язань та капіталу підприємства, що припиняється в результаті реорганізації.

При цьому у складі власного капіталу відображається нерозподілений прибуток (накопичений прибуток), який є наслідком у тому числі і всіх раніше отриманих прибутків чи/та збитків підприємства, що приєдналось.

Згідно з підпунктом 98.1.2 пункту 98.1 статті 98 ПКУ під реорганізацією платника податків у цій статті розуміється зміна його правового статусу, яке передбачає будь-яку з таких дій або їх поєднання, у тому числі злиття платників податків, а саме передача майна платника податків до статутних фондів інших платників податків, унаслідок чого відбувається ліквідація платника податків, який зливається з іншими.

Відповідно до пункту 98.9 статті 98 ПКУ у разі, якщо сума надміру сплачених грошових зобов’язань або невідшкодованих податків та зборів платника податків перевищує суму грошових зобов’язань або податкового боргу з інших податків, сума перевищення перераховується в розпорядження правонаступників такого платника податків пропорційно його частці в майні що розподіляється, згідно з розподільним балансом або передавальним актом.

Як зазначено в постанові, вказані норми Податкового кодексу не містять жодних обмежень щодо врахування правонаступником у складі від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) періодів збитків реорганізованого підприємства.

З огляду на вказані норми, правонаступник приймає на себе усі права та обов’язки підприємства, що припиняється в результаті реорганізації, як платника податків, у тому числі від’ємне значення об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПКУ об’єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.

Положення зазначеного пункту застосовуються з урахуванням пункту З підрозділу 4 розділу XX „Перехідні положення” Кодексу (пп. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 ПКУ).

Поточна редакція Податкового кодексу не містить заборони на врахування правонаступника збитків підприємств, що припиняються в результаті реорганізації.

Підпункт 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПКУ передбачає, що одним із принципів, на яких ґрунтується податкове законодавство України, є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Окрім того, згідно з пунктом 56.21 статті 56 ПКУ у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Наведене свідчить, що Податковим кодексом встановлена можливість використання положень інших нормативно-правових актів для цілей оподаткування, якщо вони не суперечать цьому Кодексу.

Отже, враховуючи висновки постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду до платника податків — правонаступника переходять усі права та обов’язки з урахуванням зобов’язань реорганізованого підприємства зі сплати податків та можливістю врахувати від’ємне значення об’єкта оподаткування реорганізованого підприємства на підставі п. 98.9 ст. 98, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 ПКУ.

На виконання постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду індивідуальна податкова консультація, надана листом Головного управління ДФС у Львівській області, скасовується.

Згідно із п. 52.2 ст. 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація мас індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.