Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 24.10.2019 р. № 977/6/99-00-07-03-02-15

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо особливостей формування податкового кредиту з податку на додану вартість за операцією з придбання електричної енергії за податковою накладною, складеною не за касовим методом, та щодо необхідності визначення податкових зобов’язань у разі помилкового перерахування споживачем платежів за електроенергію на поточний рахунок постачальника електроенергії замість рахунку із спеціальним режимом використання та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.

Правові, економічні та організаційні засади функціонування ринку електричної енергії і відносин, що пов’язані з виробництвом, передачею, розподілом, купівлею-продажем, постачанням електричної енергії для забезпечення надійного та безпечного постачання електричної енергії споживачам з урахуванням інтересів споживачів, розвитку ринкових відносин, мінімізації витрат на постачання електричної енергії регулюються Законом України від 13 квітня 2017 року № 2019-VIII «Про ринок електричної енергії» (далі - Закон № 2019) та Постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 5 жовтня 2018 року № 1175 «Про затвердження Порядку встановлення (формування) тарифів на послуги з розподілу електричної енергії» (далі - Постанова № 1175).

Відповідно до статті 66 Закону № 2019, купівлю-продаж електричної енергії за двосторонніми договорами здійснюють виробники, постачальники електроенергії, оператор системи передачі, оператори систем розподілу, трейдери, гарантований покупець та споживачі.

Згідно із підпунктом 7 пункту 1 статті 1 Закону № 2019, балансуючий ринок електричної енергії - ринок, організований оператором системи передачі електричної енергії з метою забезпечення достатніх обсягів електричної потужності та енергії, необхідних для балансування в реальному часі обсягів виробництва та імпорту електричної енергії і споживання та експорту електричної енергії, врегулювання системних обмежень в об'єднаній енергетичній системі України, а також фінансового врегулювання небалансів електричної енергії.

Небаланс електричної енергії - розрахована відповідно до правил ринку для кожного розрахункового періоду різниця між фактичними обсягами відпуску або споживання, імпорту, експорту електричної енергії сторони, відповідальної за баланс, та обсягами купленої і проданої електричної енергії, зареєстрованими відповідно до правил ринку (підпункт 46 пункту 1 статті 1 Закону № 2019).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «а», «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу, об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

З метою застосування терміна «постачання товарів» електрична та теплова енергія, газ, пар, вода, повітря охолоджене чи кондиційоване, вважаються товаром (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

При цьому, продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи, чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Кодексу база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається, виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів)).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої -дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
 

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації) що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

На дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений Кодексом термін (пункт 201.1 статті 201 Кодексу).

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Кодексу до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
 

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв’язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
 

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
 

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
 

ґ) ввезенім товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Кодексу, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.

Разом з тим, пунктом 187.10 статті 187 та пунктом 44 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положенім» Кодексу для окремих категорій платників податку, які здійснюють операції, визначені вказаними пунктами, передбачено застосування касового методу податкового обліку з ПДВ.

Підпунктом 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 Кодексу визначено, що касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V Кодексу - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).

Пунктом 44 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу визначено, що тимчасово, до 1 січня 2022 року, платники податку, які здійснюють постачання (у тому числі оптове), передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.

Норма пункту 44 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу поширюється на операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у пункті 187.1 статті 187 та у пункті 198.2 статті 198 Кодексу, припадає на звітні (податкові) періоди до 1 січня 2022 року.

Таким чином, платник податку, який здійснює операції з придбання та постачання електроенергії, в тому числі з метою врегулювання небалансів електроенергії, визначає дату виникнення податкового кредиту та дату виникнення податкових зобов’язань за касовим методом відповідно до пункту 44 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

При цьому, у разі здійснення платником операцій з постачання товарів/послуг, перелічених у пункті 44 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, визначає дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту з ПДВ за касовим методом незалежно від того, на який його рахунок зараховані кошти в рахунок оплати вартості товарів, зазначених у вказаному пункті.

У відповідності до вимог пункту 2 статті 75 Закону України «Про ринок електричної енергії» (далі - Закон «Про ринок електроенергії») покупці електроенергії, які купують електроенергію в постачальників електроенергії, вносять плату за отриману електричну енергію виключно на поточний рахунок із спеціальним режимом використання постачальника електроенергії в одному з уповноважених банків.

Пунктом 8 статті 75 Закон «Про ринок електроенергії» передбачено, що у разі перерахування споживачем коштів за електроенергію та послуги на інші рахунки ніж поточні рахунки із спеціальним режимом використання, отримувачі повинні повернути ці кошти у триденний строк з моменту їх отримання.

Отже, враховуючи, що датою виникнення податкових зобов’язань є дата зарахування коштів за поставлену електроенергію на поточний рахунок постачальника електроенергії, або на рахунок із спеціальним режимом використання, на дату отримання коштів постачальником електроенергії має бути складена та зареєстрована в ЄРПН у встановленому законодавством порядку податкова накладна.

У разі повернення постачальником електроенергії коштів покупцеві електроенергії - у відповідності з вимогами статті 192 Кодексу складається розрахунок коригування до податкової накладної, який підлягає реєстрації в ЄРПН.

Крім цього, слід зазначити, що статтею 36 Кодексу встановлено, що платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати відповідність проведення ними операцій.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.