Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ГУ ДПС В ОДЕСЬКІЙ ОБЛАСТІ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 19.11.2019 р. № 1423/ІПК/15-32-05-04-02-15

Головним управлінням Державної податкової служби України в Одеській області розглянуто звернення на отримання індивідуальної податкової консультації щодо надання більш конкретної відповіді про визнання/невизнання операцій з внутрішньогосподарських розрахунків між представництвом та нерезидентом, зокрема закриття чистого прибутку (збитку) на користь нерезидента (у тому числі від здійснення господарської діяльності, від продажу необоротних активів тощо) контрольованими та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс), у межах компетенції повідомляє таке.

Відповідно до пп. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Кодексу постійне представництво — постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема:

— місце управління;

— філія;

— офіс;

— фабрика;

— майстерня;

— установка або споруда для розвідки природних ресурсів;

— шахта, нафтова/газова свердловина, кар'єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів;

— склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.

Постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи із джерелом походження з України або виконують агентські (представницькі) та інші функції стосовно таких нерезидентів чи їх засновників, є платниками податку на прибуток (пп. 133.2.2 п. 133.2 ст. 133 Кодексу).

Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом, та можуть впливати на об'єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків згідно пп. "ґ" пп. 39.2.1.1 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу підпадають під визначення контрольованих операцій.

З урахуванням абзацу четвертого пп. 39.2.1.7 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, господарські операції, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні, визнаються контрольованими, якщо обсяг таких господарських операцій, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий звітний рік.

Водночас, пп. 39.2.1.4 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу визначено, що господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об'єкт оподаткування податком на прибуток платника податків, в т. ч. операції, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

Крім того, пп. 39.2.1.9 пп. 39.2.1 ц. 39.2 ст. 39 Кодексу передбачає, що обсяг господарських операцій платника податків для цілей абзаців третього та четвертого пп. 39.2.1.7 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу обраховується за цінами, які відповідають принципу "витягнутої руки".

Отже, господарські операції, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні, що відповідають усім вищезазначеним вимогам та обсяг яких, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий звітний рік — визнаються контрольованими.

Відповідно до абзацу другого пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, у разі якщо нерезидент провадить свою діяльність в Україні та за її межами і при цьому не визначає прибуток від своєї діяльності, що ведеться ним через постійне представництво в Україні, сума прибутку, що підлягає оподаткуванню в Україні, визначається на підставі складення нерезидентом окремого балансу фінансово-господарської діяльності, погодженого з контролюючим органом за місцезнаходженням постійного представництва, з урахуванням вимог, визначених ст. 39 цього Кодексу.

У разі неможливості визначити шляхом прямого підрахування прибуток, отриманий нерезидентами з джерелом його походження з України, оподатковуваний прибуток визначається контролюючим органом як різниця між доходом та витратами, визначеними шляхом застосування до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7, з урахуванням вимог, визначених ст. 39 цього Кодексу (абзац третій пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Отже, при визначенні оподатковуваного прибутку постійного представництва нерезидента відповідно до правил, передбачених пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, вимоги, встановлені ст. 39 Кодексу, передбачають визначення фактичних обставин справи на підставі функцій, що виконує представництво нерезидента, ризиків, які таке представництво несе, та активів, які таке представництво використовує, а також застосування методів, трансфертного ціноутворення, визначених пп. 39.3.1 п. 39.3 ст. 39 Кодексу.

Як зазначено у зверненні, Представництвом вже було отримано індивідуальну податкову консультацію щодо визнання господарських операцій між нерезидентом та його представництвом на території України контрольованими операціями, яку зареєстровано в Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій 25.09.2019 за № 353/ІПК/15-32-05-04-02-15.

При цьому, для надання більш конкретної відповіді про визнання/невизнання операцій з внутрішньогосподарських розрахунків між представництвом та нерезидентом, зокрема закриття чистого прибутку (збитку) на користь нерезидента (у тому числі від здійснення господарської діяльності, від продажу необоротних активів тощо) контрольованими, із зверненням Представництвом надано додатково такі документи:

— Договір купівлі-продажу нежитлової будівлі щодо продажу нежитлового приміщення нерезидентом резиденту України та картки бухгалтерських рахунків № 683 за 2018 (на якому відображені внутрішньогосподарські операції Представництва з нерезидентом) та № 361 за 2018 (на якому відображено купівля-продаж нежитлового приміщення резиденту України).

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п. 44.2 ст. 42 Кодексу).

Отже, господарські операції платників податку (в тому числі, представництв) відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування з подальшим його коригуванням.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року N 996-ХІУ "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

В частині правильності відображення у бухгалтерському обліку представництва закриття чистого прибутку (збитку) на користь нерезидента (у тому числі від здійснення господарської діяльності, від продажу необоротних активів тощо), обліку внутрішньогосподарських розрахунків між представництвом та нерезидентом, то це питання знаходиться у компетенції центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення
(стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (п. 2 ст. 6 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"). Тому, з питань врегулювання бухгалтерського обліку вищевказаної операції доцільно звертатися за роз’ясненням до Міністерства фінансів України.

Відповідно до пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 ПКУ, платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов'язані подавати звіт про контрольовані операції (далі  — Звіт) центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 01 жовтня року, що настає за звітним, засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України від 22 травня 2003 року № 851-IV "Про електронні документи та електронний документообіг", зі змінами та доповненнями, та від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII "Про електронні довірчі послуги".

09.08.2019 набрав чинності наказ Міністерства фінансів України від 10.06.2019 № 242 "Про затвердження Змін до форми та Порядку складання Звіту про контрольовані операції" (далі — Наказ № 242), яким внесено зміни до форми та Порядку складання Звіту, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 18.01.2016 № 8, зі змінами та доповненнями.

Звіт за 2018 рік заповнюється та подається за оновленою формою та в порядку, затвердженими Наказом № 242.

Наказ № 242 виданий згідно з пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України (далі —  Кодекс) з метою приведення у відповідність до законів України від 07 грудня 2017 року № 2245-VІІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році" (далі  — Закон N 2245), від 23 листопада 2018 року № 2628-УІІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів" (далі  — Закон № 2628).

У розділі III "Порядок заповнення основної частини Звіту "Загальні відомості про контрольовані операції" пункт 2 щодо зазначення сторони контрольованої операції у графі 2 Звіту доповнено новим абзацом:

"У разі здійснення господарських операцій (у тому числі внутрішньогосподарських розрахунків) між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні зазначається повне найменування нерезидента.".

Таким чином, додано нові об'єкти контролю за трансфертним ціноутворенням, як це передбачено змінами до підпунктів 39.2.1.1, 39.2.1.4 та 39.2.1.7 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, внесеними Законом № 2245,  — постійні представництва складатимуть Звіт за умови, що обсяг господарських операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік. Законом № 2628 уточнено, що для визнання контрольованими операціями також враховуються внутрішньогосподарські розрахунки між нерезидентом та його постійним представництвом.

При цьому для постійного представництва нерезидента не встановлено критерію щодо обсягу отриманого річного доходу за відповідний податковий (звітний) рік, для визнання господарських операцій контрольованими.

У розділі IV "Порядок заповнення додатка до Звіту" основні зміни стосуються доповненням положень щодо контрольованих операцій між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні, а саме:

— у новій редакції викладено пп. 1 п. 4 щодо зазначення у додатку до Звіту "Відомості про особу, яка бере участь у контрольованих операціях" реквізиту "Повне найменування особи"  — це як і раніше повне найменування, яке зазначено у контракті (угоді);

—  у разі здійснення господарських операцій (у тому числі внутрішньогосподарських розрахунків) між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні потрібно зазначати повне найменування нерезидента;

— пункт 18 доповнено положенням щодо заповнення граф 14, 15 "Дата здійснення операції (з/по)" у разі здійснення господарських операцій (у тому числі внутрішньогосподарських розрахунків) між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні — зазначається дата проведення відповідної господарської операції (внутрішньогосподарських розрахунків), зокрема дата отримання фінансування поточної діяльності постійного представництва;

— у пункті 20 визначено, якщо предметом контрольованої операції є фінансування нерезидентом діяльності його постійного представництва в Україні у грошовій формі,  — у графі 16 "Ціна (тариф) за одиницю виміру (без ПДВ) (у валюті контракту/договору)" проставляється "0";

—  пунктом 21 визначено, якщо предметом контрольованої операції є фінансування нерезидентом поточної діяльності його постійного представництва в Україні у грошовій формі,  — у графі 17 "Кількість" зазначається сума фінансування у валюті операції.

Отже, господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом відповідно до підпункту "ґ" підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України", заповнюються у рядку за кодом 050 Додатку № 1 до Звіту «Відомості про особу, яка бере участь у контрольованих операціях».

Слід звернути увагу, що Представництвом нерезидента подано Звіт про контрольовані операції за 2018 рік та Додаток №1 до Звіту «Відомості про особу, яка бере участь у контрольованих операціях», в яких визначено сторону операції — нерезидента, код сторони 145.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податку, якому надано таку консультацію.