Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 21.11.2019 р. № 1478/6/99-00-07-03-02-15/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо визначення податкових зобов’язань з ПДВ у разі здійснення операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту сільськогосподарським товаровиробником - комітентом за договором комісії на експорт соєвих бобів (а також ріпаку з 01.01.2020) та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі — ПКУ), повідомляє.

Статтею 1011 Цивільного кодексу України (далі — ЦКУ) передбачено, що за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента. Комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії (стаття 1013 ЦКУ).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Згідно зі статтею 5 розділу І ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ.

У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правиле та положення ПКУ.

Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділами І, V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпунктів «а» та «г» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є, зокрема, операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ, та операції з вивезення товарів за межі митної території України.

Згідно з підпунктом «е» підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ постачанням товарів є, зокрема, передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю.

Операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту оподатковуються за нульовою ставкою.

Товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог Митного кодексу України (підпункт 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ).

Експорт товарів із залученням комісіонера не впливає на порядок визначення податкових зобов’язань з ПДВ. У разі якщо платник ПДВ експортує товари за межі митної території України, отримані від іншого платника ПДВ на умовах комісії, консигнації, доручення або інших видів договорів, які не передбачають переходу права власності на такі товари від такого іншого платника податку до експортера, право на застосування нульової ставки ПДВ за операціями з вивезення товарів виникає у безпосереднього власника товару. При цьому комісійна винагорода, отримана платником податку - експортером від такого іншого платника податку, включається до бази оподаткування за ставкою, визначеною підпунктом «а» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, та не включається до митної вартості товарів, які експортуються (пункт 200.16 статті 200 розділу V ПКУ).

Таким чином, право на застосування нульової ставки ПДВ і, відповідно, право на отримання бюджетного відшкодування, має лише власник товару (комітент).

Пунктом 63 підрозділу 2 розділу XX ПКУ передбачене звільнення від оподаткування ПКУ операцій з вивезення за межі митної території України в митному режимі експорту соєвих бобів з 01.09.2018 до 31.12.2021 (товарна позиція 1201 згідно з УКТ ЗЕД) та насіння свиріпи або ріпаку з 01.01.2020 до 31.12.2021 (товарна позиція 1205 згідно з УКТ ЗЕД).

При цьому звільнення не поширюється на зазначені операції, якщо їх здійснюють сільськогосподарські підприємства — виробники цих олійних культур, вирощених ними на землях сільськогосподарського призначення, які перебувають у власності таких сільськогосподарських товаровиробників чи в їх постійному користуванні або використовуються ними на правах оренди (суборенди) чи емфітевзису (абзац четвертий пункту 63 підрозділу 2 розділу XX ПКУ).

Отже, операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту сільськогосподарським товаровиробником соєвих бобів (товарна позиція 1201 згідно з УКТ ЗЕД) у період з 01.09.2018 до 31.12.2021 та/або насіння свиріпи або ріпаку (товарна позиція 1205 згідно з УКТ ЗЕД) у період з 01.01.2020 до 31.12.2021 за договорами комісії, відповідно до яких такий сільськогосподарський товаровиробник - комітент є власником цих олійних культур, та у разі якщо ці олійні культури вирощені ним на землях сільськогосподарського призначення, які перебувають у власності такого сільськогосподарського товаровиробника чи в його постійному користуванні, або використовуються ним на правах оренди (суборенди) чи емфітевзису, є об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковується ПДВ за нульовою ставкою.

При визначенні понять «сільськогосподарське підприємство — виробник» та «сільськогосподарський товаровиробник» в цілях застосування абзацу четвертого пункту 63 підрозділу 2 розділу XX ПКУ необхідно керуватися роз'ясненням, яке надано Узагальнюючою податковою консультацією щодо оподаткування податком на додану вартість операцій з вивезення за межі митної території України в митному режимі експорту соєвих бобів та насіння свиріпи або ріпаку, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 11.03.2019 № 105 (далі — Узагальнююча податкова консультація № 105).

Так, в Узагальнюючій податковій консультації № 105 вказано, що поняття «сільськогосподарський товаровиробник» визначено підпунктом 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, у якому зазначено, ще сільськогосподарський товаровиробник для цілей глави 1 розділу XIV ПКУ — юридична особа незалежно від організаційно-правової форми або фізична особа - підприємець, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.

Водночас в цілях застосування норм абзацу четвертого пункту 63 підрозділу 2 розділу XX ПКУ сільськогосподарський виробник має бути підприємством, яке згідно з пунктом 4 статті 62 глави 7 Господарського кодексу України є юридичною особою.

Таким чином, в цілях реалізації абзацу четвертого пункту 63 підрозділу 2 розділу XX ПКУ застосовується поняття «сільськогосподарський товаровиробник», визначене підпунктом 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 розділу ї ПКУ.

У статті 1 розділу 1 Закону України від 23.09.2008 № 575-VІ «Про сільськогосподарський перепис» визначено, що виробника сільськогосподарської продукції — юридичні особи всіх організаційно-правових форм господарювання та їх відокремлені підрозділи, фізичні особи (фізичні особи - підприємці, домогосподарства), які займаються сільськогосподарською діяльністю, передбаченою класифікацією видів економічної діяльності, мають у володінні, користуванні або розпорядженні землі сільськогосподарського призначення чи сільськогосподарських тварин.

Порядок визначення основного виду економічної діяльності підприємства наведено у Методологічних положеннях щодо визначення основного виду економічної діяльності підприємства, затверджених наказом Держкомстату від 14.12.2006 № 607 (далі — Методологічні положення).

Основний вид економічної діяльності — вид діяльності підприємства, на який припадає найбільший внесок у валову додану вартість, при цьому він не обов'язково має частку 50 або більше відсотків у валовій доданій вартості (пункт 2 Методологічних положень).

Суб'єкти господарської діяльності підлягають обов'язковій реєстрації у Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України із зазначенням основного виду економічної діяльності у порядку, визначеному постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.1996 № 118 «Про створення Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України».

Також для застосування цієї норми ПКУ слід враховувати, що вирощення олійних культур має здійснюватися сільськогосподарськими підприємствами — виробниками на землях сільськогосподарського призначення, які перебувають у власності таких сільськогосподарських товаровиробників чи в їх постійному користуванні або використовуються ними на правах оренди (суборенди) чи емфітевзису.

Відповідно до підпункту 14.1.76 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ землі сільськогосподарського призначення — землі, надані для виробництва сільськогосподарської продукції, здійснення сільськогосподарської науково-дослідної та навчальної діяльності, розміщення відповідної виробничої інфраструктури, у тому числі інфраструктури оптових ринків сільськогосподарської продукції, або призначені для цих цілей.

Згідно з пунктом 52.2 статті 52 розділу II ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.