Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 28.11.2019 р. № 1642/6/99-00-07-03-02-15/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо застосування режиму звільнення від оподаткування податками, митом чи іншими зборами або обов'язковими платежами, визначеного пунктом 2 статті 11 Договору між Урядом України та Урядом Республіки Польща про надання кредиту на умовах пов'язаної допомоги від 09.09.2015 (далі — Договір від 09.09.2015), ратифікованого Законом України від 03 лютого 2016 року № 977-VІІІ, та у межах компетенції, керуючись статтею 52 розділу Е Податкового кодексу України (далі — ПКУ), повідомляє.

Відповідно до статті 1 Договору від 09.09.2015 Уряд Республіки Польща надає кредит у розмірі, який не перевищує 100 мільйонів євро (сто мільйонів ЕUR) (далі — Кредит), Уряду України для фінансування проектів : розбудови прикордонної дорожньої інфраструктури та облаштування пунктів пропуску українсько-польського кордону та інших проектів, що будуть погоджені Договірними Сторонами та фінансуватимуться в рамках окремих контрактів між експортерами з Польщі та юридичними особами резидентами України (далі — Контракт). Кредит використовується длі фінансування 100 % (сто процентів) вартості Контрактів на поставку товарів робіт та послуг, з Республіки Польща до України.

Згідно з пунктами 1 та 2 статті 11 Договору від 09.09.2015 будь-які податки, збори та інші платежі, які можуть виникнути у зв'язку з виконанням Контрактів, укладених згідно із цим Договором, сплачуються кожною стороною Контракту у її відповідній країні і не фінансуються за рахунок Кредиту.

Товари, роботи та послуги, що фінансуються відповідно до Контрактів, звільняються від сплати будь-яких податків, мит чи інших зборів або обов'язкових платежів, які встановлені Україною чи на її території в відповідності до чинного законодавства України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі — МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ і пункт 2 статті 1 розділу І МКУ).

Статтею 3 розділу І ПКУ визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування.

При цьому, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Для цілей оподаткування ПДВ платниками податку є особи, перелік яких визначено підпунктом 14.1.139 пунктом 14.1 статті 14 розділу І та пунктом 180.1 статті 180 розділу V ПКУ, зокрема, постійне представництво.

Відповідно до пункту 180.2 статті 180 розділу V ПКУ особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.

Згідно з підпунктами «а», «б» і «в» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з:

— постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України;

— ввезення товарів на митну територію України.

Пунктами 186.2 - 186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, визначених у підпункті 186.2.2 пункту 186.2 статті 186 розділу V ПКУ, є фактичне місцезнаходження нерухомого майна, у тому числі що будується, для послуг, які пов’язані з нерухомим майном, зокрема:

— послуг з підготовки та проведення будівельних робіт (підпункт «б» підпункту 186.2.2 пункту 186.2 статті 186 розділу V ПКУ);

— інших послуг за місцезнаходженням нерухомого майна, у тому числі, що будується (підпункт «в» підпункту 186.2.2 пункту 186.2 статті 186 розділу V ПКУ).

Місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ (пункт 186.4 статті 186 розділу V ПКУ).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій платника податку з постачання послуг безпосередньо залежить від виду послуг та місця постачання таких послуг.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкової накладної і реєстрації її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН) регулюються статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 розділу V ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 розділу V ПКУ датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

— дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

— дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

— придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

— придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

— ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Разом з цим відповідно до підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, — у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до статті 197 розділу V, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій,    передбачених    підпунктом    197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ).

Правила оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено статтею 208 розділу V ПКУ.

Отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує ПДВ за основною ставкою податку на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 розділу V ПКУ (пунктом 208.2 статті 208 розділу V ПКУ).

Враховуючи викладене, та зважаючи на норми пункту 2 статті 11 Договору від 09.09.2015 та статті 3 розділу І ПКУ, зокрема, за умови якщо товари, роботи та послуги фінансуються згідно з Контрактом, укладеним у рамках виконання Договору від 09.09.2015, операції з постачання таких товарів/послуг (робіт), місцем постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ визначено митну територію України, звільняються від оподаткування ПДВ. При цьому режим звільнення від оподаткування ПДВ поширюється на операції з постачання таких товарів/послуг (робіт), місцем постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ визначено митну територію України, що здійснюються безпосередньо платниками ПДВ - постачальниками (виконавцями) товарів/послуг (робіт) згідно з Контрактами, укладеними у рамках виконання Договору від 09.09.2015 (далі — платники ПДВ - постачальники (виконавці)).

При придбанні платниками ПДВ - постачальниками (виконавцями) у резидентів України (платників ПДВ) товарів/послуг (робіт), місцем постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ визначено митну територію України, такі платники ПДВ - постачальники (виконавці) не підставі податкових накладних, складених і зареєстрованих в ЄРПН резидентами України (платниками ПДВ), включають суми ПДВ, зазначені у таких податкових накладних, до складу податкового кредиту.

Разом з цим, у разі, якщо придбані у резидентів України (платників ПДВ) та/або виготовлені платниками ПДВ - постачальниками (виконавцями) товари/послуги надалі використовуються у повній мірі в операціях, що звільнені від оподаткування ПДВ, то такі платники ПДВ - постачальники (виконавці) зобов'язані нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ.

Щодо введення податкового обліку з ПДВ у разі здійснення таких операцій повідомляємо, що відповідно до пункту 44.1 статті 44 розділу І ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі:

— даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу І ПКУ.

При цьому платники податку зобов'язані вести окремий облік операцій з постачання та придбання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню ПДВ, а також які не є об'єктами оподаткування та звільнені від оподаткування згідно з розділом V ПКУ. Для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні. У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком (пункти 201.3, 201.5 і 201.14 статті 201 розділу V ПКУ).

Зведені результати такого обліку відображаються у податкових деклараціях, форма яких встановлюється у порядку, передбаченому статтею 46 розділу І ПКУ (пункт 201.15 статті 201 розділу V ПКУ).

Форму та порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, зі змінами, внесеними наказом Міністерства фінансів України від 23.02.2017 № 276 (далі — Порядок № 21).

До податкової декларації з ПДВ вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку (абзац другий пункту 1 розділу III Порядку № 21).

Дані, наведені у податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника (абзац перший пункту 6 розділу III Порядку № 21).

Згідно з підпунктом 6 пункту 3 розділу V Порядку № 21 обсяги постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197 розділу V ПКУ, тимчасово звільнених від оподаткування відповідно до підрозділу 2 розділу XX ПКУ та звільнених відповідно до міжнародних договорів (угод) відображаються у рядку 5 розділу І «Податкові зобов'язання» податкової декларації з ПДВ.

Для платників податку, які заповнюють рядок 5 розділу І «Податкові зобов'язання» податкової декларації з ПДВ, обов'язковим є подання додатка 6 до податкової декларації з ПДВ (далі — Додаток (Д6)).

Додаток (Д6) заповнюється у розрізі операцій, зокрема, звільнених від оподаткування ПДВ.

Додатково інформуємо, що на сьогодні нормами чинного законодавства не передбачено надання контролюючими органами платнику податків будь-яких документів з метою підтвердження застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ, визначеного пунктом 2 статті 11 Договору від 09.09.2015.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов'язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу II ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.