Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ОФIС ВЕЛИКИХ ПЛАТНИКIВ ДФС

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 26.09.2017 р. № 2051/ІПК/28-10-01-03-11

Офіс великих платників податків ДФС розглянув лист щодо виплати доходів нерезиденту та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі -Кодекс), в межах своїх повноважень повідомляє

Відповідно до положень Кодексу платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні (пп. 162.1.2 п. 162.1 статті 162 Кодексу).

Згідно з положеннями п. 163.2 ст. 163 Кодексу об'єктом оподаткування нерезидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Згідно із п.п. 170.10.1 п. 170.10 ст. 170 розд. IV Кодексу доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами розд. IV Кодексу для нерезидентів).

Відповідно до пп. 170.10.3 п. 170.10 ст. 170 Кодексу у разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом -юридичною особою або самозайнятою фізичною особою, такий резидент вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладення договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження в Україні, резидент зобов’язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів.

Згідно із п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 Кодексу.

При цьому відповідно до п. 103.1 ст. 103 Кодексу застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Пунктом 103.2 ст. 103 Кодексу визначено, що податковий агент має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом податковому агенту документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому, згідно із п. 103.3 ст. 103 Кодексу бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Пунктом 103.4 ст. 103 Кодексу зазначено, що підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених п. 103.5 і 103.6 ст. 103 Кодексу, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір У країни (далі -довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Пунктом 103.5 ст. 103 Кодексу передбачено, що довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Відповідно до п. 103.10 ст. 103 Кодексу у разі неподання нерезидентом довідки відповідно до п. 103.4 ст. 103 Кодексу доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування.

Разом з тим, 04.10.96 р. набрала чинності "Угода між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно" (далі - Угода).

Згідно зі ст. 16 Угоди "Директорський гонорар" директорські гонорари та інші аналогічні виплати, які одержуються резидентом однієї Договірної Держави як членом ради директорів компанії, яка є резидентом другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі. Тобто, оподатковуються виплати, які одержуються фізичною особою як членом ради директорів за його вклад як члена вищого керівного органу організації. Такі виплати не включають оплату за роботу фізичної особи у якості службової особи компанії.

У випадку, що розглядається у Вашому запиті, виплати директору є заробітною платою на посаді службової особи компанії, яка оподатковується податком згідно з положеннями ст. 15 Угоди "Залежні особисті послуги ".

Загальний принцип оподаткування такого виду доходів полягає у праві країни, у якій надаються залежні особисті послуги (джерело доходу), оподатковувати ці доходи, однак оподаткування обмежується винагородою за роботу за наймом у країні джерела.

Отже, відповідно до положень п. 1 ст. 15 Угоди платня, заробітна плата та інші подібні винагороди, одержувані резидентом Федеративної Республіки

Німеччини у зв'язку з роботою за наймом, оподатковуються в Україні, якщо тільки робота за наймом здійснюється в Україні.

Згідно з положеннями п. 2 ст. 15 винагорода, що одержується резидентом Федеративної Республіки Німеччини у зв'язку з роботою за наймом, здійснюваною в Україні, оподатковується тільки в Федеративній Республіці Німеччини, лише у тому разі, якщо одночасно виконуються 3 умови:

a) одержувач перебуває в другій Державі протягом періоду або періодів, що не перевищують у сукупності 183 днів протягом відповідного календарного року, і

b) винагорода сплачується наймачем або від імені наймача, який не є резидентом другої Держави, і

c) витрати по сплаті винагород не несуть постійне представництво або постійна база, які наймач має в другій Державі.

У випадку, що розглядається, положення п. 2 ст. 15 Угоди не можуть бути застосовані, зважаючи на те, що одна з умов не виконується - винагорода сплачується наймачем, який є резидентом України.

Враховуючи зазначене, заробітна плата директора - резидента Федеративної Республіки Німеччини, яка сплачується українською компанією, підлягає оподаткуванню в Україні.

Згідно з пп. 1.1 п. 16-1 підр. 10 роз. XX Перехідних положень Кодексу платниками військового збору є особи, визначені п. 162.1 ст. 162 Кодексу, а саме фізична особа - резидент (нерезидент), яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Підпунктом 1.2 п. 16-1 підр. 10 роз. XX Кодексу визначено, що об’єктом оподаткування збором є доходи, визначені ст. 163 Кодексу.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 ПКУ.

Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника, зобов’язаний утримувати збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку збору 1,5 відсотка (п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 розд. IV Кодексу).

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у ст. 171 Кодексу, зокрема, податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.

Відповідно до п. 1 частини першої ст. 4 Закону України від 08.07.2010 № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» із змінами та доповненнями (далі - Закон № 2464) роботодавці, зокрема підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань), у тому числі філії,

представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Згідно з ст. 7 Закону № 2464 єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі - ЄВ) нараховується для вищезазначених платників - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

ЄВ для платників, зазначених у ст. 4 Закону № 2464, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної ст. 7 Закону № 2464 бази нарахування ЄВ.

Таким чином, заробітна плата директора - резидента Федеративної Республіки Німеччини, яка сплачується українською компанією, підлягає оподаткуванню в Україні податком на доходи фізичних осіб та військовим збором. Нарахування ЄВ на фонд оплати праці нерезидентів здійснюється підприємством - резидентом на загальних підставах.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.