Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 21.01.2020 р. № 222/6/99-00-07-03-02-06/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податкови х наслідків з ПДВ при здійсненні операцій зі списання дебіторської і а кредиторської заборгованості у разі застосування платником касового методу податкового обліку з ПДВ (ситуація 1) та загальних правил оподаткування ПДВ (ситуація 2) та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.    

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає і а податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

На дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений ПКУ термін (пункт 201.1 статті 201 ПКУ).

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського, рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПКУ).

Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 198.6 статті 198 ПКУ).

Підпунктом 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПКУ передбачено, зокрема, що безоплатно надані товари, роботи, послуги:

а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;

б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості.

Правові наслідки припинення зобов’язання та терміни позовної давності регламентовані Цивільним кодексом України (далі - ЦКУ).

Відповідно до статті 605 ЦКУ зобов’язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Згідно зі статтею 257 ЦКУ загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (1095 днів).

Підпунктом «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПКУ визначено, що заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності, 2 безнадійною заборгованістю.

Постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 "Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість" затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - Порядок № 569).

Починаючи із дати запровадження Системи електронного адміністрування ПДВ на постійній основі, а саме з 01.07.2015, реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних здійснюється виключно у межах суми, яка обчислюється за формулою, встановленою пунктом 200-1.З статті 200-1 ПКУ та пунктом 9 Порядку № 569 (далі - реєстраційна сума).

Виходячи з положень пункту 200-1.З статті 200-1 ПКУ та пункту 9 Порядку № 569 реєстраційна сума, у тому числі сума ПДВ за отриманими податковими накладними (ƩНаклОтр), обраховується на підставі документів (податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних), складених починаючи з 01.07.2015.

Таким чином, суми ПДВ, зазначені у складених платником податку податкових накладних / розрахунках коригування, при їх реєстрації в ЄРПН враховуються у відповідних обсягах при розрахунку реєстраційної суми такого платника податку.

Водночас коригування платником податкового кредиту на підставі бухгалтерської довідки на розмір реєстраційної суми не впливає.

Пунктом 198.5 статті 198 ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ(для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послути, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарсько о діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Відповідно до пункту 44 підрозділ 2 розділу XX ПКУ тимчасово, до 1 січня 2022 року, платники податку, які здійснюють постачання (у тому числі оптове), передачу, розподіл електричної та/або їеплової енергії, постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги ,з централізрваного водопостачання та водовідведення, визначають дату виникання податкових зобов'язань та податкового кредиту касовим методом.

Норма цього пункту поширюється на Операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у пункті 187.1 стріті 187 та у пункті 198.2 статті 198 ПКУ, припадає на звітні (податкові) періоди до 1 січня 2022 року.

Касовий метод - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов’язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що піддягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

У ситуації 1, якщо платник податку застосовує касовий метзд визначення податкових зобов’язань та формування податкового кредиту з ПДВ.

Щодо питання 1 (списання дебіторської заборгованості за поставленими та не оплаченими товарами).

Дебіторська заборгованість, яка виникла у платників податку, які застосовують касовий метод, за операціями з постачання товарів/послуг, може бути списана після закінчення строку позовної давності за такою заборгованістю та після вжиття необхідних заходів щодо її стягнення.

Таке списання дебіторської заборгованості з метою оподаткування ПДВ вважається іншим видом компенсації вартості поставлених товарів (послуг).

Отже, платник податку, який застосовує касовий метод визначення податкових зобов’язань, на дату списання простроченої дебіторської заборгованості за поставлені та не оплачені товари (послуги) повинен нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ за операцією з постачання таких товарів (послуг).

Щодо питання 2 (списання кредиторської заборгованості за отриманими від покупців авансами).

Постачальник товарів/послуг, який застосовує касовий метод визначення податкових зобов’язань, на дату отримання авансового платежу від покупця таких товарів/послуг повинен був визначити податкові зобов'язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну.

У разі якщо після надходження авансового платежу операція з постачання товарів/послуг фактично не відбувається та раніше перераховані кошти не зараховуються в рахунок оплати інших товарів/послуг, які були або будуть поставлені/надані, об'єкт оподаткування податком на додану вартість (операція з постачання товарів/послуг) у постачальника відсутній.

У такому випадку постачальник має право зменшити раніше нараховану суму податкового зобов’язання з ПДВ на підставі складеного та зареєстрованого в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної, який підлягає реєстрації в ЄРПН покупцем (пункт 192.1 статті 192 ПКУ).

При цьому розрахунок коригування до податкової накладної, з дати складання якої минуло більше 1095 календарних днів, не може бути зареєстрований в ЄРПН у зв’язку із сплином терміну, встановленого статтями 257 ЦКУ та 102 ПКУ.

Щодо питання 3 відповідь може бути надана після уточнення (деталізації) інформації про джерело виникнення безнадійної кредиторської заборгованості, яка списується, оскільки у звеІненні зазначено, що попередня /авансова оплата за товари/послуги надійшла платнику податку на дату списання такої безнадійної кредиторської заборгованості.

Щодо питання 4 (списання кредиторської заборгованості за отримані в: д постачальника та не оплачені товари).

При отриманні від постачальника товарів, які не були оплачені платником податку, суми ПДВ за такими товарами не підлягали включенню до податкового кредиту у зв’язку із застосуванням таким платником податку - покупцем касової о методу податкового обліку ПДВ.

Право на віднесення сум ПДВ до податковою кредиту виникає у платника податку - покупця, який застосовує касовий мете д податкового обліку ПДВ, на дату перерахування ним коштів постачальнику за отримані товари (у разі наявності зареєстрованої в ЄРПН відповідної податкової накладної).

При списанні таким платником податку безнадійної кредиторської заборгованості за такі товари, платник податку не отримує право на включення д о податкового кредиту сум ПДВ за придбаними товарами, оскільки оплата таких товарів постачальнику не здійснюється.

У ситуації 2, якщо платник податку застосовує загальні правил а визначення податкових зобов’язань та формування податкового кредиту з ПДВ.

Щодо питання 1 (списання дебіторської заборгованості за поставленими та не оплаченими товарами).

На дату постачання товарів/послуг (перша подія) платник подате у зобов’язаний був визначити податкові зобов’язання та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну.

Враховуючи відсутність підстав, визначених пунктом 192.1 статті 192 ПКУ для коригування податкових зобов’язань (покупцем не були повернуті продавц: о раніше поставлені товари/послуги та не змінюється сума компенсації вартості таких товарів/послуг), то при списанні дебіторської заборгованості продавець і е має законодавчих підстав для коригування суми податкових зобов’язань з подате у на додану вартість та складання розрахунку коригування до податкової накладної, складеної на дату постачання товарів/послуг.

Щодо питання 2 (списання кредиторської заборгованості за отриманими в: д покупців авансами).

На дату отримання авансового платежу від покупця товарів/послуг постачальник повинен був визначити податкові зобов'язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну.

У разі якщо після надходження авансового платежу операція з постачання товарів/послуг фактично не відбувається та раніше перераховані кошти не зараховуються в рахунок оплати інших товарів/послуг, які були або будуть поставлені/надані, а кредиторська заборгованість за отриманим авансом списується, об'єкт оподаткування податком на додану вартість (операція з постачання товарів/послуг) у постачальника відсутній.

У такому випадку постачальник має право зменшити раніше нараховану суму податкового зобов’язання з ПДВ на підставі складеного та зареєстрованого в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної, який підлягає реєстрації в ЄРПН покупцем (пункт 192.1 статті 192 ПКУ).

При цьому розрахунок коригування до податкової накладної, з дати складання якої минуло більше .1095 календарних днів, не може бути зареєстрований в ЄРПН у зв’язку із сплином терміну, встановленого статтями 257 ЦКУ та 102 ПКУ.

Щодо питання 3 (списання дебіторської заборгованості за сплаченими авансами, товари/послуги від постачальника за якими не отримано (поставка не відбулася)).

На дату отримання авансового платежу постачальник повинен був визначити податкові зобов'язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну, на підставі якої покупець мав підстави включити суми ПДВ до податкового кредиту.

У разі якщо після сплати авансового платежу постачання товарів/послуг фактично не відбувається, та перераховані кошти не зараховуються в рахунок оплати інших товарів/послуг, які були або будуть поставлені/надані, а дебіторська заборгованість за сплаченим авансом покупцем списується, операція з придбання товарів/послуг відсутня.

Отже, покупець на дату списання дебіторської заборгованості за сплаченими авансами за товари/послуги, поставка (придбання) яких не відбулася, втрачає право на податковий кредит за такою операцією.

Таким чином, якщо платник податку на суму перерахованого авансу на підставі отриманої від постачальника податкової накладної, складеної до 01.07.2015, сформував податковий кредит, але такі товари/послуги не були поставлені протягом 1095 днів, то у податковому періоді, в якому відбувається списання дебіторської заборгованості, платнику податку - покупцю необхідно відкоригувати суму податкового кредиту, сформованого при сплаті авансу.

Зменшення податкового кредиту у вказаному випадку здійснюється на підставі бухгалтерської довідки.

Якщо платник при сплаті авансу сформував податковий кредит на підставі податкової накладної, складеної після 01.07.2015 та зареєстрованої в ЄРПН, алe такі товари/послуги не були поставлені, то у податковому періоді, в якому відбувається списання дебіторської заборгованості, платнику податку - покупцю необхідно нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ з використанням механізму, визначеного пунктом 198.5 статті 198 ПКУ.

Щодо питання 4 (списання кредиторської заборгованості за отримані від постачальника та не оплачені товари/послуги).

На дату постачання (відвантаження) товарів/послуг (перша подія) постачальник повинен був визначити податкові зобов'язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну, на підставі якої покупець мав підстави включити суми ПДВ до податкового кредиту.

Якщо платник податку - покупець при придбанні товарів/послуг на підставі отриманої податкової накладної сформував податковий кредит, але такі товари/послуги не були ним оплачені протягом терміну позовної давності, то такі товари/послуги вважаються безоплатно отриманими. Отже, в податковому періоді, в якому відбувається списання кредиторської заборгованості, платниі у податку необхідно відкоригувати суму податкового кредиту / нарахувати податкові зобов’язання в порядку, описаному вище (у відповіді на питання 3).

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.