Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 04.02.2020 р. № 450/6/99-00-07-03-02-06/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо можливості формування податкового кредиту на підставі зведеної податкової накладної у звітному (податковому) періоду, в якому складено акт врегулювання щодобових небалансів за газовий місяць (далі — Акт) на обсяг отриманих послуг, який є меншим від фактично отриманого обсягу послуг, та розрахунку коригування до такої зведеної податкової накладної, складеного у зв’язку із внесенням змін до Акту, шляхом складання коригуючого Акту, і, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі — ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариством отримано від постачальника Акт на обсяг отриманих послуг, який є меншим від фактично отриманого обсягу послуг, на підставі якого була складена зведена податкова накладна.

При цьому у подальшому постачальник надав Товариству коригуючий Акт.

 Дата складання коригуючого Акта інша, ніж дата складання Акта.

У коригуючому Акті постачальник відображає щоденні показники, зазначені в Акті зі знаком «-» і виправлені (фактичні) щоденні показники зі знаком «+».

Отримані Товариством послуги на дату складання Акта і коригуючого Акта залишилися не оплаченими.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 розділу І ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункт 44.1 статті 44 розділу І ПКУ.

При цьому фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (пункт 2 статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі — Закон №996)).

Отже, платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку — превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної формй (стаття 4 Закону № 996)).

 Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку  — дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої — дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів — дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктами 201.1, 201.4 та 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:

покупцям — платникам податку — можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;

покупцям — особам, не зареєстрованим платниками податку, — можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 розділу V ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Таким чином, постачальник (платник ПДВ) за операцією з постачання послуг зобов’язаний був визначити податкові зобов’язання з ПДВ, виходячи із усього фактичного обсягу поставлених Товариству послуг, та мав право скласти зведену податкову накладну (за умови дотримання вимог, встановлених пунктом 201.4 статті 201 розділу V ПКУ) на Товариство і зареєструвати її в ЄРПН в установлені ПКУ терміни.

Така зведена податкова накладна, зареєстрована в ЄРПН, є підставою для Товариства на включення зазначеної у ній суми ПДВ до складу податкового кредиту.

У ситуації, описаній у зверненні, зведена податкова накладна, складена за операцією з постачання послуг, але виходячи не з усього фактичного обсягу поставлених Товариству послуг, а лише з його частини, та розрахунок коригування до такої зведеної податкової накладної згідно з яким суму податкових зобов’язань з ПДВ було приведено у відповідність до суми, на яку здійснено фактичне постачання послуг, є такими, що складені з порушенням норм ПКУ, а тому не можуть бути підставою для віднесення Товариством сум ПДВ, зазначених у них, до складу податкового кредиту.

У даному випадку постачальнику (платнику ПДВ) необхідно скласти:

1) на дату виявлення помилки розрахунок коригування до зведеної податкової накладної, складеної виходячи з невірного обсягу поставлених Товариству послуг, у якому мають бути виведені в нуль (обнулені) показники такої зведеної податкової накладної;
 

2) на дату виникнення податкових зобов’язань з ПДВ нову зведену податкову накладну, виходячи з усього фактичного обсягу поставлених Товариству послуг.

Після реєстрації в ЄРПН такої нової зведеної податкової накладної у Товариства виникають підстави для включення зазначених у ній сум ПДВ до складу податкового кредиту (з урахуванням терміну, встановленого пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ).

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу V ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.