Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ГУ ДПС У ВІННИЦЬКІЙ ОБЛАСТІ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 25.02.2020 р. № 778/ІПК/02-32-04-01

Головне управління ДПС у Вінницькій області розглянуло звернення щодо визначення порядку оподаткування операцій з виплати платежів нерезиденту згідно ліцензійної угоди та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ, із змінами, (далі - Кодексу) повідомляє.

Як зазначено у зверненні Товариства, нерезидент, який є розробником та власником апаратно-програмного комплексу, який охороняється знаком авторського права (далі - Системи) та підприємство, яке бажає отримати право користування Системою, уклали ліцензійну угоду (домовленість), якою регулюються правовідносини у сфері інтелектуальної власності, які виникають у зв’язку з наданням розробником дозволу користувачу на використання Системи через мережу Інтернет.

 Товариством надана копія ліцензійної угоди та копія угоди про заміну виконавця ліцензійної угоди, де права та обов’язки щодо виконання вказаної угоди передано іншій іноземній компанії.

Підприємство - користувач звернулося за роз’ясненням щодо порядку оподаткування операцій з виплати грошових платежів нерезиденту -розробнику та власнику Системи за право користування Системою чеэез мережу Інтернет на умовах, визначених укладеною угодою, а саме:

 яким чином оподатковувати операцію за ліцензійною угодою:

як операцію з надання послуг, яка підлягає оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20% чи як оподаткування доходу нерезидента, отриманого як винагорода за використання або надання права на використання права інтелектуальної власності (роялті) податком на прибуток за ставкою 15 відсотків.

Обґрунтування та висновок щодо застосування норм законодавства щодо оподаткування податком на додану вартість зазначених у зверненні операцій з виплати платежів нерезиденту згідно ліцензійної угоди

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Податкового кодексу України (пункт 1.1 статті 1 розділу 1 Кодексу).

Згідно з статтею 36 Кодексу платники податку зобов'язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання та самостійно визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані у Кодексі.

Згідно з п. 44.1 статті 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами "а" і "б" пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

 Постачанням товарів також вважаються, зокрема, передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу).

Підпунктом 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V Кодексу передбаче но, що не є об'єктом оподаткування операції, зокрема, з виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.

Підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу визначено, що роялті - це будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об'єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео - або аудіокас зти, кінематографічні фільми або плівки для радіо - чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власне сті на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі, отримані:

як винагорода за використання комп'ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми то її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання "кінцевим споживачем");

за придбання примірників (копій, екземплярів) об'єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);

за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об'єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;

за передачу прав на об'єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об'єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), клім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов'язковим згідне із законодавством України;

за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу, опису питання і фактичних обставин, що були наявні у запиті та копіях наданих до ньсго документів, повідомляємо, що якщо згідно з умовами ліцензійного договору за своєю фактичною сутністю під наданням доступу (дозволу) до інформаційно-аналітичної системи пошуку і обробки інформації у сфері господарської та інших видів діяльності, яка розміщена у мережі Інтернет, розуміється доступ, скориставшись яким платник податку (покупець) отримує програмну продукцію (її копію) або право на використання програмної продукції, то для цілей оподаткування ПДВ операція з надання такого доступу розцінюється мк операція з постачання програмної продукції або операція з надання права па використання програмної продукції, яка не підлягає оподаткуванню ПДВ відповідно до пункту 26-1 підрозділу 2 розділу XX Кодексу або підпункту 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V Кодексу (в залежності від умев постачання програмної продукції, визначених у цивільно-правовому договорі).

Якщо згідно з умовами ліцензійного договору за своєю фактичною сутністю під наданням доступу (дозволу) до інформаційно-аналітичної систем и пошуку і обробки інформації у сфері господарської та інших видів діяльност і, яка розміщена у мережі Інтернет, розуміється доступ, скориставшись яким платник податку (покупець) отримує виключно право на пошук, обробку і отримання (завантаження) інформації та інші аналогічні дії, що здійснюються за допомогою такої аналітичної системи без фактичного постачання платнику податку (покупцю) програмної продукції (її копії) або без надання права на використання програмної продукції, то операція з надання такого доступу (дозволу) розцінюється як операція з постачання послуг із пошуку, обробки, отримання інформації та інших аналогічних дій, яка підлягає оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку з нарахуванням ПДВ за ставкою 20 відсотків.

Обґрунтування та висновок щодо застосування норм законодавства щодо оподаткування доходів, які виплачуються нерезиденту згідне ліцензійної угоди

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Кодексу визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Згідно з підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Кодексу доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними статтею 141 Кодексу.

Для цілей пункту 141.4 статті 141 Кодексу такими доходами є, зокрема, роялті (абзац "в" підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Кодексу).

Відповідно до підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Кодексу, резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у тп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у пп. 141.4.3 - 141.4.6 та 141.4.11 п. 141.4 статті 141 Кодексу) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Тобто, під час виплати нерезиденту доходу з джерелом походженні! з України Кодексом передбачено утримання податку з таких доходів за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати.

Відповідно до пункту 1 статті 418 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) право інтелектуальної власності - це право особи на результат інтелектуали ої, творчої діяльності або на інший об'єкт права інтелектуальної власнос ті, визначений ЦКУ та іншим законом.

До об'єктів права інтелектуальної власності, зокрема, належать комп'ютерні програми.

Статтею 1107 ЦКУ визначені види договорів щодо розпоряджав ня майновими правами інтелектуальної власності, які передбачають використання об'єкта права інтелектуальної власності, до яких, зокрема, належать ліцензія або ліцензійний договір.

Таким чином, права на використання об'єкта права інтелектуальної власності (комп'ютерної програми) можуть передаватись за ліцензією або ліцензійним договором.

Відповідно до пунктів 1 та 2 статті 1109 ЦКУ за ліцензійним договором одна сторона (ліцензіар) надає другій стороні (ліцензіату) дозвіл на використання об'єкта права інтелектуальної власності (ліцензію) на умовах, визначених за взаємною згодою сторін з урахуванням вимог ЦКУ та іншого закону.

Таким чином, якщо винагорода сплачується за використання системи (комп'ютерної програми), яке не обмежене умовами використання такої програми користувачем за її функціональним призначенням та кількістю копій, то така винагорода для цілей оподаткування є роялті.

Отже, резидент при виплаті платежів за користування об’єктом інтелектуальної власності (роялті) нерезиденту утримує податок за ставкою 15 відсотків, якщо інше не встановлено правилами міжнародного договору.

Статтею 3 Кодексу передбачено, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Враховуючи те, що Товариство зареєстровано платником єдиного податку четвертої групи звертаємо увагу на наступне.

Відповідно до пункту 297.5 статті 297 Кодексу платник єдиного податку, який здійснює на користь нерезидента - юридичної особи або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва на території України) будь-які виплати з доходів із джерелом їх походження з України, отриманим таким нерезидентом, здійснює нарахування та сплату податку з доходів нерезидента в порядку, розмірі та у строки, встановлені розділом III Кодексу.

Згідно із пунктом 103.9 статті 103 Кодексу особа, яка виплачує доходи нерезидентові, зобов'язана у разі здійснення у звітному періоді (квартмлі) виплат нерезидентам доходів із джерелом їх походження з України подав ати контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) світ про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у строки та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Підпунктом 141.4.3 пункту 141.4 статті 141 Кодексу встановлено, що центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування й реалізує державну фінансову політику, встановлює порядок надання резидентами або постійними представництвами нерезидента розрахунку податкових зобов'язань нерезидентів та звітів про справляння та внесення до відповідного бюджзту податків, встановлених пунктом 141.4 статті 141 Кодексу.

Податкова декларація подається за звітний період в установлені Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків (п. 49.1 статті 49 Кодексу).

Платник податків зобов'язаний за кожний встановлений Кодексом звітний період, у якому виникають об'єкти оподаткування, або в разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є. Вказане положення застосовується до всіх платників податки , у тому числі платників, які перебувають на спрощеній системі оподаткування обліку й звітності (пункт 49.2 статті 49 Кодексу).

Сума податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам, нарахованих за звітний (податковий) період, відображається у рядку 23 ПН податкової декларації з податку на прибуток підприємств (далі -Декларація), затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 (у редакції наказу Міністерства фінансів України зід 14.11.2019 №481).

Розрахунок податкових зобов'язань нерезидентів, якими отримано доходь із джерелом їх походження з України, здійснюється у додатку ПН до рядка 23 ПН Декларації.

Податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених пунктом 137.5 статті 137 Кодексу, є календарний квартал, півріччя, три квартали, рік (п. 137.4 статті 137 Кодексу).

Згідно з пунктом 137.5 статті 137 Кодексу річний податковий (звітний) період встановлюється, зокрема, для платників податку, у яких річний дохід еід будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за показниками Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід), за попередній річний звітний (податковий) період не перевищує 20 мільйонів гривень.

Відповідно до пункту 294.1 статті 294 Кодексу податковим (звітним) періодом для платників єдиного податку четвертої групи є календарний рік.

Згідно з підпунктом 49.18.6 пунктом 49.18 статті 49 Кодексу податкова декларація з податку на прибуток, яка розраховується наростаючим підсумком за рік, подається протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.

Отже, у разі виплати на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-якого доходу з джерелом походження з України юридичні особи - платники єдиного податку четвертої групи повинні утримувати й перераховувати до відповідного бюджету податок з доходів нерезидента, а також за підсумками податкового (звітного) року протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем такого звітного (податкового) року, подавати до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням Декларацію та Розрахунок (звіт) податкових зобов'язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України як додаток до неї.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.