Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 25.03.2020 р. № 1237/6/99-00-07-03-02-06/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо питань, пов’язаних з оподаткуванням ПДВ операцій з компенсації витрат зі сплати орендної плати за землю від нового власника нерухомого майна, що розміщено на земельній ділянці, яка знаходиться в орендному користуванні, та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариством 2 були внесені до статутного капіталу Товариства 1 дві адміністративні будівлі (далі - об’єкти нерухомості) Об’єкти нерухомості розміщені на земельній ділянці, яку Товариство 2 орендує з міської ради (далі - земельна ділянка).

Товариство 1 та Товариство 2 планують розділити земельну ділянку та оформити окремі договори оренди своїх частин земельних ділянок з міською радою.

До оформлення таких договорів оренді Товариство 1 відповідно до договору здійснює компенсацію витрат Товариству 2 зі сплати орендної плати на ту частину земельної ділянки, яка є необхідною для обслуговування таких об’єктів нерухомості з урахуванням пропорційної частки території.

Особливості регулювання відносин в сфері земельного права, в тому числі підстави для набуття земельних ділянок у власність та користування, визначені Земельним кодексом України (далі - ЗКУ).

Так, відповідно до частини першої статті 124 розділу IV ЗКУ передача е оренду земельних ділянок, що перебувають у державній або комунальнім власності, здійснюється на підставі рішення відповідного органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування згідно з їх повноваженнями, визначеними статтею 122 розділу IV ЗКУ, чи договору купівлі - продажу права оренди земельної ділянки (у разі продажу права оренди) шляхом укладення договору оренди земельної ділянки чи договору купівлі - продажу права оренди земельної ділянки.

Право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України від 1 липня 2004 року № 1952-ІV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» (далі Закон № 1952) (статті 125 та 126 розділу IV ЗКУ).

Згідно з положеннями статей 181, 182 Цивільного кодексу України, статті 5 Закону № 1952 земельні ділянки, житлові будинки, будівлі, споруди є нерухомим майном, щодо яких проводиться державна реєстрація прав.

При цьому державна реєстрація речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень офіційне визнання і підтвердження державою фактів набуття, зміни або припинення речових прав на нерухоме майно, обтяжень таких прав шляхом
внесення відповідних відомостей до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно (пункт 1 частини першої статті 2 Закону № 1952-IV).

Враховуючи викладене, надане ЗКУ право власності або користуванні земельною ділянкою має бути зареєстровано згі дно з чинним законодавством.

Статтями 284 та 286 Господарського кодексу України визначено, що істотною умовою договору оренди є, зокрема, орендна плата, яка є фіксованим платежем, який орендар сплачує орендодавцю незалежно від наслідків своєї господарської діяльності.

Розмір орендної плати може бути змінений за погодженням сторін, а також в інших випадках, передбачених законодавством.

У вартості орендної плати за рухоме/нерухоме майно орендар має здійснювати економічне відшкодування (компенсацію) всіх елементів витрат, пов'язаних з послугами з надання майна в оренду.

Складовою частиною господарської діяльності з нерухомим майном є як придбання власником такого майна певних товарів та отримання послуг, пов'язаних з необхідністю утримання такого майна (теплова та електрична енергія, природний газ, послуги з водопостачання, водовідведення, охорони, інших супутніх товарів/послуг тощо, сплата податків, пов'язаних з рухомим/нерухомим майном (транспортний податок, земельний податок, орендна плата за землю, податок на нерухоме майно), так і перенесення вартості таких витрат на вартість готової продукції чи послуг, в тому числі і формування з урахуванням таких витрат розміру орендної плати за рухоме/нерухоме майно (в такому випадку перераховані витрати будуть визнані такими, що використані орендодавцем в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ визначено, що об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Постачання послуг - це будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що
справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Отже, у випадку якщо орендодавцем, крім бюджетної установи, отримуються кошти від орендаря як відшкодування (компенсації) понесених ним витрат зі сплати орендної плати за землю, такі кошти є складовою частиною орендної плати та включаються орендодавцем до бази оподаткування та оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку.

Правила формування податкового кредиту та вимоги до його документального підтвердження встановлені статтями 198 та 201 розділу V ПКУ.

Пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку
протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платни с податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку і придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 20 розділу V ПКУ.

Щодо питання 1

Оскільки Товариством 2 були внесені до статутного капіталу Товариства об’єкти нерухомості, які знаходяться на земельній ділянці, яку Товариство 2 орендує у міської ради, то Товариство 1 фактично є користувачем (орендатором) такої частини земельної ділянки, що знаходиться під об’єктами нерухомості.

Таким чином отримання Товариством 2 від Товариства 1 плати за користування частини земельної ділянки для цілей ПДВ розглядається як компенсація вартості послуги з оренди частини земельної ділянки.

Щодо питання 2

Товариство 2 при наданні Товариству 1 в користування земельної ділянки зобов’язане визначити податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з бази оподаткування визначеної відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на дату першої події, визначеної пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ.

Щодо питання З

Товариство 1 на підставі складених та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних Товариством 2 відносить до складу податкового кредиту суми ПДВ за операціями з користування земельною ділянкою.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу II ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.