Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 07.04.2020 р. № 1396/6/99-00-07-03-02-06/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з надання транспортно-експедиторських послуг та послуг з перевезення та страхування вантажу, що надаються в межах виконання договору транспортного експедирування, та відображення таких операцій в бухгалтерському обліку платника податку, надіслане до ДПС листом Головного управління ДПС у Вінницькій області та, керуючись статтею 52 Податкового Кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює діяльність з надання транспортно-експедиторських послуг в межах договорів на перевезення вантажів за межі митної території України (міжнародні перевезення).

З метою надання таких послуг платник податку - експедитор залучає третю особу - резидента України, яка, у свою чергу, отримує послуги з перевезення від перевізника-нерезидента.

Крім того, Товариство в межах виконання договору, транспортного експедирування отримує послуги від страхової компанії по обов’язковому страхуванню вантажів, що перевозяться зшйзничшт транспортом.

Відповідно до Закону України йід 01.07.2004 №. 1955-ІV «Про транспортно-експедиторську діяльність» (далі - Закон № 1955) транспортно-експедиторська діяльність визначена, як підприємницька діяльність із наданая транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезе нь експортних, імпортних, транзитних або інших, вантажів.

Експедитор (транспортний експедитор) - суб'єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконаная транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.

Клієнт - споживач послуг експедитора (юридична або фізична особа), який за договором транспортного експедирування самостійно або через представника, що діє від його імені, вручає експедитору виконати чи організувати або забезпечити виконання визначених договором транспортного експедирування послуг та оплачує їх, включаючи плату експедитору.

Перевізник - юридична або фізична особа, яка взяла на себе зобов'язання і відповідальність за договором перевезення вантажу за доставку до місця призначення довіреного їй вантажу, перевезення вантажів та їх видачу (передачу) вантажоодержувачу або іншій особі, зазначеній у документі, що регулює відносини між експедитором та перевізником.

За договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієйта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з Перевезенням вантажу.

Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.

У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного
експедирування, на оплату зборів (обов'язкових платежів), що сплачуються при  виконанні договору транспортного експедирування.

Експедитори для виконання доручень клієнтів можуть укладати договори з перевізниками, портами, авіапідприємствами, судноплавними компаніями тощо, які є резидентами або нерезидентами України.

Отже, згідно із Законом № 1955 експедитором є особа, яка відповідно до договору транспортного експедирування, укладеного з клієнтом, виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених таким договором, за рахунок такого клієнта.

Перевізником є особа, яка безпосередньо здійснює перевезення вантажу.

Щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з надання транспортю-експедиторських послуг та послуг з перевезення та страхування вантажу

Пунктами 186.2 - 186.4 статті 186 ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Зокрема, місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання (підпункт «ж» пункту 186.3 статті 186 ПКУ).

Місцем постачання послуг (у тому числі і послуг з перевезення) є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 ПКУ).

Пунктом 188.1 статті 188 ПКУ визначено, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарськіх засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкової о) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталося раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

На дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений ПКУ термін (пункт 201.1 статті 201 ПКУ).

Відповідно до абзацу «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПКУ операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою.

При цьому міжнародним перевезенням вважається перевезення, що здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.

У випадку залучення експедитором до міжнародного перевезення перевізників нульова ставка, визначена підпунктом «а» підпункту 195 1.3 пункту 195.1 статті 195 ПКУ, застосовується саме такими перевізниками.

Відносини у сфері страхування (крім державного соціального страхування) регулюються Законом України від 07 березня 1996 року 85/96 ВР «Про страхування» (далі - Закон № 85/96).

Відповідно до статті 16 Закону № 85/96 договір страхування - це письмова угода між страхувальником і страховиком, згідно з якою страховик бере на сзбе зобов'язання у разі настання страхового випадку здійснити страхову виплату страхувальнику або іншій особі, визначеній у договорі страхування страхувальником, на користь якої укладено договір страхування (подати допомогу, виконати послугу тощо), а страхувальник зобов'язується сплачувати страхові платежі у визначені строки та виконувати інші умови договору.

При цьому страховий платіж (страховий внесок, страхова премія) - це плата за страхування, яку страхувальник зобов'язаний внести страховику згідно з договором страхування (стаття 10 Закону № 85/96).

Відповідно до підпункту 196.1.3 пункту 196.1 статті 196 ПКУ не є об'єктом оподаткування ПДВ операції з надання послуг із страхування, співстрахування або перестрахування особами, які мають ліцензію на здійснення страхової діяльності відповідно до закону, а також пов'язаних з такою діяльністю послуг страхових (перестрахових) брокерів та страхових агентів.

Таким чином, у експедитора при отриманні коштів від замовника чи за датою оформлення документів, що підтверджують факт здійснення перевезення для замовника, залежно від того, яка з цих подій відбулася раніше, виникає податкове зобов'язання з ПДВ на суму наданих такому замовнику експедиторських послуг (плати експедитору) та на суму послуг, отриманих від третіх осіб при виконанні договору транспортного експедирування.

На дату виникнення податкових зобов'язань експедитор складає податкову накладну на замовника (клієнта), в якій окремими рядками відображає вартість експедиторських послуг та вартість інших послуг, отриманих в межах виконання договору транспортного експедирування.

При цьому, кошти отримані експедитором в межах виконання договору як компенсація придбаних ним послуг, які не є об'єктом оподаткування, до бази оподаткування не включаються та в податковій накладній, яку складає експедитор, не відображаються.

Додатково інформуємо, що будь-які конкретні висновки щодо податкового обліку вказаних платником податку операцій при здійсненні транспортно-експедиторської діяльності можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій, а також первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Також повідомляємо, що загальні роз’яснення щодо особливостей оподаткування ПДВ операцій з надання транспортно-експедиторських послуг та інших послуг, що надаються/отримуються в межах виконання договору транспортного експедирування, у тому числі у разі міжнародного перевезення вантажів, надано в Узагальнюючій податковій консультації щодо порядку оподаткування податком на додану вартість транспортно-експедиторської діяльності, затвердженій наказом ДПС України від 06.07.2012 № 610, яка на сьогодні є чинною та може використовуватися платником податку у його господарській діяльності.

Згідно з статтею 36 ПКУ платники податку зобов'язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання та самостійно визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ.

Щодо визначення способу відображення у бухгалтерському обліку платника податку вказаних у зверненні операцій

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (пункт 2 статті 6 Закону України від 16 липня
1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

В межах надання податкової консультації не розглядається питання щодо оцінки правомірності чи вибору способу відображення платником в бухгалтерському обліку господарських операцій.

Таким чином, з питання щодо вибору способу відображення у бухгалтерському обліку посередницьких операцій при здійсненні транспортно-експедиторської діяльності та документального оформлення господарських операцій доцільно звернутися до Міністерства фінансів України.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.