Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 16.04.2020 р. № 1568/6/99-00-07-03-02-06/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та визначення бази оподаткування ПДВ за операціями з постачання послуг із обслуговування вузлів комерційного обліку і операціями з постачання послуг із перерахування оператору внесків за обслуговування вузлів комерційного обліку, сплачених споживачами комунальних послуг та власниками (співвласниками) приміщень, обладнаних індивідуальними системами опалення та/або гарячого водопостачання, на умовах договору, а також відображення таких операцій у податковій звітності з податку на прибуток і фінансовій звітності та, керуючись статтею 52 розділу І Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні Товариство не є безпосереднім постачальником послуг із обслуговування вузлів комерційного обліку для кінцевого споживача.

Згідно з копією доданого до звернення проекту договору про перерахування , виконавцем комунальної послуги оператору зовнішніх інженерних мереж сплачених споживачами комунальних послуг та власниками (співвласниками) приміщень обладнаних індивідуальними системами опалення та/або гарячого водопостачання внесків за обслуговування вузлів комерційного обліку (далі - Проект договору), мія Товариством (далі - виконавцем) та КП «....» (далі - замовником - оператором зовнішніх інженерних мереж) планується укладення такого договору.

Відповідно до розділу 2 Проекту договору виконавець здійснює збір внесків за обслуговування вузлів комерційного обліку, сплачених споживачами комунальних послуг та власниками (співвласниками) приміщень, обладнаних індивідуальними системами опалення та/або гарячого водопостачання та перераховує отримані кошти замовнику - оператору зовнішніх інженерних мереж на умовах договору, а замовник - оператор зовнішніх інженерних мереж надає виконавцю інформацію про розмір внесків для кожної будівлі із розрахунку на один квартал поточного року та відшкодовує витрати, пов’язані зі збором та перерахуванням внесків за розрахунково - касове обслуговування.

Засади забезпечення комерційного, у кому числі розподільного, обліку посдуг з постачання теплової енергії, постачання гарячої води, централізованого водопостачання визначено Законом України від 22 червня 2017 року № 2119-VIII «Про комерційний облік теплової енергії та водопостачання» (далі - Закон № 2119).

Оператор зовнішніх інженерних мереж - власник зовнішніх інженерних мереж, а в разі якщо зовнішні інженерні мережі використовуються іншою, ніж власник, особою або є безхазяйними - особа, якій такі мережі власником передано у користування (управління, господарське відання, оренду, концесію) або яка здійснює фактичне користування такими мережами для транспортування відповідне теплової енергії, гарячої води, питної води (пункт 11 статті 1 Закону № 2119).

Кінцевий споживач комунальної послуги (далі - споживач) - особа, яка здійснює кінцеве споживання комунальної послуги для власних потреб та є стороною договору про надання відповідної комунальної послуги як споживач (або є співвласником багатоквартирного будинку, об'єднання співвласників або управитель якого уклали відповідний договір про надання комунальної послуги в інтересах співвласників) згідно із Законом України від 09 листопада 2017 року № 2189-VIII «Про житлово-комунальні послуги» (далі — Закон № 2189) (пункт 8 статті 1 Закону № 2119).  

Обслуговування вузлів обліку - огляд, опломбування/розпломбування, періодична повірка (у тому числі демонтаж, транспортування та монтаж), ремонт засобів вимірювальної техніки, які є складовою частиною вузла обліку, забезпечення дистанційної передачі результатів вимірювання (за наявності), ремонт та заміна допоміжних засобів вузла обліку, а за згодою власника (співвласників) будівлі також охорона або страхування вузла обліку (пункт 10 статті 1 Закону № 2119).

Внески за встановлення, обслуговування та заміну вузлів комерційного обліку -регулярні платежі, визначені окремо для кожної будівлі, що враховують витрати на обслуговування вузлів комерційного обліку за кожною комунальною послугою та витрати операторів зовнішніх інженерних мереж, пов'язані із встановленням, обслуговуванням або заміною вузлів комерційного обліку (за наявності) (пункт З статті 1 Закону № 2119).

Згідно зі статтею 6 Закону № 2119 витрати оператора зовнішніх інженерних мереж на обслуговування та заміну вузлів комерційного обліку (їх складових  частин) відшкодовуються споживачами відповідної комунальної послуги, а також власниками (співвласниками) приміщень, обладнаних індивідуальними системами опалення та/або гарячого водопостачання у такій будівлі, шляхом сплати виконавцю комунальної послуги внесків на обслуговування та заміну вузла комерційного обліку.

У разі якщо виконавець комунальної послуги не є оператором відповідних зовнішніх інженерних мереж, він зобов'язаний перераховувати сплачені споживачами та власниками (співвласниками) приміщень, обладнаних індивідуальними системами опалення та/або гарячого водопостачання, внески на обслуговування та заміну вузла комерційного обліку оператору зовнішніх інженерних мереж відповідно до договору.

Порядок перерахування виконавцем комунальної послуги оператору зовнішніх інженерних мереж сплачених споживачами комунальних послуг та власниками (співвласниками) приміщень, обладнаних індивідуальними системами опалення /г-х та/або гарячого водопостачання, внесків за встановлення вузлів комерційного обліку затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 13 червня 2018 року № 477 (далі - Порядок № 477).

Відповідно до пунктів 4, 5, 6 та 7 Порядку № 477 взаємовідносини між виконавцем комунальних послуг, який не є оператором відповідних зовнішніх інженерних мереж, та оператором зовнішніх інженерних мереж, зокрема в частині перерахування внесків, здійснюються виключно на договірних засадах.

При цьому згідно з предметом Примірного договору виконавець зобов'язується здійснювати перерахування оператору внесків за встановлення вузлів комерційного обліку, сплачених споживачами комунальних послуг та власниками (співвласниками) приміщень, обладнаних індивідуальними системами опалення та/або гарячого водопостачання, на умовах договору, а оператор зобов'язується надати виконавцю необхідну інформацію для здійснення перерахування внесків та оплатити виконавцю надані ним послуги.

Виконавець забезпечує зарахування внесків споживачів комунальних послуг та власників (співвласників) приміщень на окремий рахунок та перераховує внески на окремий рахунок оператора зовнішніх інженерних мереж, відкритий з метою отримання таких внесків (пункт 6 Порядку № 477).

При цьому виконавець веде облік сплачених внесків, що надійшли на його рахунок від споживачів та власників (співвласників) приміщень, окремо за кожною будівлею, а також облік внесків, перерахованих на рахунок оператора зовнішніх інженерних мереж у відповідному кварталі (пункт 7 Порядку № 477).

Відносини, що виникають у процесі надання та споживання житлово комунальних послуг, регулюються Законом № 2189.

Відповідно до підпункту 5 пункту 1 статті 1 Закону № 2189 житлово-комунальні послуги — це результат господарської діяльності, спрямованої на забезпечення умов проживання та/або перебування осіб у житлових і нежитлових приміщеннях будинках і спорудах, комплексах будинків і споруд відповідно до нормативів, норм стандартів, порядків і правил, що здійснюється на підставі відповідних договорів про надання житлово-комунальних послуг.    

Згідно зі, статтею 5 Закону № 2189 до житлово-комунальних послуг належать:

1. житлова послуга - послуга з управління багатоквартирним будинком.
 

2. комунальні послуги - послуги з постачання та розподілу природного газу постачання та розподілу електричної енергії, постачання теплової енергії, постачання гарячої води, централізованого водопостачання, централізованого водовідведення, поводження з побутовими відходами.    

Учасниками правовідносин у сфері надання житлово-комунальних послуг і споживачі (індивідуальні та колективні), управитель, виконавці комунальних послуг (пункт 1 статті 6 Закону № 2189).    

Відповідно до статті 16 Закону № 2189 комерційний облік комунальних послуг з постачання теплової енергії, гарячої води, централізованого водопостачання здійснюється вузлами обліку відповідних комунальних послуг, що забезпечують загальний облік їх споживання в будівлі, її частині (під'їзді), обладнаній окремим інженерним вводом, згідно з показаннями його (їх) засобів вимірювальної техніки.

Внески за встановлення, обслуговування та заміну вузлів комерційного обліку комунальних послуг з постачання теплової енергії, гарячої води, централізованого водопостачання включаються до плати виконавцю відповідної комунальної послуги і в рахунку відображаються окремо.    

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).    

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу І ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні встановленому іншими законами.    

Щодо оподаткування ПДВ    

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом І розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників додатку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митнії території України.    

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ встановлено, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками -суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).    

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ, Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, із змінами і доповненнями.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:    

дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника  податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 187.10 статті 187 розділу V ПКУ платники податку, які постачають теплову енергію, природний газ (крім скрапленого), надають послуги з транспортування та/або розподілу природного газу, інші житлово-комунальні послуги, перелік яких визначений законом, послуги (роботи), вартість яких включається до складу плати за послугу з утримання будинків і споруд та прибудинкових територій чи послугу з управління багатоквартирним будинком, Фізичним особам, бюджетним установам, незареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, управителям багатоквартирних будинків, квартирно-експлуатаційним частинам, об'єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.

Зазначене правило визначення дати виникнення податкових зобов'язань поширюється також на операції з постачання зазначених товарів/послуг для житлово-експлуатаційних контор, управителів багатоквартирних будинків та бюджетних установ, що отримують такі товари/послуги, якщо вони зареєстровані як платники податку.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 і 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
 

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 розділу V ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 розділу V ПКУ датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11    статті 201 розділу V ПКУ (пункт 198.6 статті 198 розділу V ПКУ).

Щодо дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ і визначення бази оподаткування за операцією, що здійснюється виконавцем у межах та згідно з умовами Проекту договору

Операція виконавця з постачання послуг із збору та перерахування замовнику -оператору зовнішніх інженерних мереж внесків за обслуговування вузлів комерційного обліку, сплачених споживачами комунальних послуг та власниками (співвласниками) приміщень, обладнаних індивідуальними системами опалення та/або гарячого водопостачання, на умовах договору оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків, база оподаткування ПДВ за якою визначається згідно з пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ, виходячи із договірної вартості таких послуг.

При цьому за такою операцією виконавець зобов’язаний визначити податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ за правилом «першої події», а саме на дату перерахування оператором зовнішніх інженерних мереж коштів на банківський рахунок виконавця як оплати послуг, що підлягають постачанню, або на дату оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг, та скласти податкову накладну на замовника - оператора зовнішніх інженерних мереж, яку зареєструвати в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Щодо виникнення податкових наслідків з ПДВ у Товариства за операцією, що здійснюється у межах та згідно з умовами Проекту договору

За операцією з отримання Товариством внесків за обслуговування вузлів комерційного обліку, сплачених споживачами комунальних послуг та власниками (співвласниками) приміщень, обладнаних індивідуальними системами опалення та/або гарячого водопостачання, та перерахування таких отриманих Товариством коштів замовнику - оператору зовнішніх інженерних мереж на умовах договору податкових наслідків з ПДВ в частині нарахування податкових зобов’язань, складання і реєстрації в ЄРПН податкової накладної, а також визначення бази оподаткування за такою операцією, у Товариства не виникає.

При цьому слід зазначити, що при здійсненні замовником - оператором зовнішніх інженерних мереж операції з постачання послуг із обслуговування вузлів комерційного обліку безпосередньому їх отримувачу (споживачу) у оператора зовнішніх інженерних мереж виникає обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за касовим методом та складання податкової накладної на такого безпосереднього отримувача (споживача), яка підлягає реєстрації в ЄРПН.

Щодо дати віднесення виконавцем сум ПДВ до складу податкового кредиту за операцією, що здійснюється у межах та згідно з умовами Проекту договору

Підстави для віднесення виконавцем сум ПДВ до складу податкового кредиту у виконавця відсутні, оскільки у межах та згідно з умовами Проекту договору виконавцем не здійснюється операція з придбання товарів/послуг, у тому числі і придбання/отримання їх у замовника - оператора зовнішніх інженерних мереж, та відповідно не отримується податкова накладна, зареєстрована в ЄРПН.

Щодо оподаткування податком на прибуток підприємств

Щодо відображення у податковій звітності з податку на прибуток і фінансовій звітності зазначених у зверненні операцій

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі -Кодекс) об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

При цьому облік доходів та витрат платника податку на прибуток при формуванні фінансового результату до оподаткування та відповідно об’єкту оподаткування податком на прибуток підприємств здійснюється згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами та доповненнями).

Таким чином, питання визнання у бухгалтерському обліку доходів та витрат за операціями виконавця комунальної послуги із збору внесків за обслуговування вузлів комерційного обліку, сплачених споживачами комунальних послуг, з подальшим перерахуванням оператору зовнішніх інженерних мереж належить до компетенції Міністерства фінансів України.

 Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II ПКУ).