Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 14.05.2020 р. № 2007/З/99-00-04-06-03-09/ІПК

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - ПКУ) розглянула звернення щодо порядку оподаткування фізичної особи - громадянки України, що перебуває на податковому обліку в Україні як самозайнята особа, яка займається незалежною професійною (адвокатською) діяльністю та має посвідку на тимчасове проживання в Італії і у межах компетенції повідомляє.

Порядок визначення резидентського статусу фізичної особи визначено нормами пп. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, відповідно до якої резидент - це фізична особа, яка має місце проживання в Україні.

У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні; якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв'язки (центр життєвих інтересів) в Україні.

У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від'їзду) протягом періоду або періодів податкового року.

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім'ї або її реєстрації як суб'єкта-підприємницької діяльності.

Якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення цього підпункту, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України.

Якщо всупереч закону фізична особа - громадянин України має також громадянство іншої країни, то з метою оподаткування цим податком така особа вважається громадянином України, який не має права на залік податків, сплачених за кордоном, передбаченого цим Кодексом або нормами міжнародних угод України.

Достатньою підставою для визначення особи резиденток є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому ПКУ, або її реєстрація як самозайнятої особи (п.п. «в» п.п.14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПКУ).

При цьому, самозайнята особа - це платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність (п.п. 14.1.226 п.14.1 ст.14 ПКУ).

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV ПКУ, п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого визначено, що платниками податку є, зокрема, фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Об’єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (пп. 163.1.1, пп. 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 ПКУ).

Відповідно до п. 164.1.3 ст. 164 ПКУ загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно з ст. 177 ПКУ, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно з ст. 178 ПКУ.

Згідно з п. 178.4 ст. 178 ПКУ фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, подають податкову декларацію про майновий стан і доходи (далі - податкова декларація) за результатами звітного року відповідно до розділу IV ПКУ у строки, передбачені для платників податку на доходи фізичних осіб.

При цьому, іноземці та особи без громадянства, які стали на облік у контролюючих органах як самозайняті особи, є резидентами і у річній податковій декларації поряд з доходами від провадження незалежної професійної діяльності мають зазначати інші доходи з джерел їх походження з України та іноземні доходи (абзац другий п. 178.4 ст. 178 ПКУ).

Оподаткування іноземних доходів здійснюється за правилами, встановленими пунктом 170.11 статті 170 ПКУ.

У разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку - отримувача, який зобов'язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 ПКУ, крім доходів, визначених п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 ПКУ, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 ПКУ (п.п. 170.11.1 п. 170.11 ст. 170 ПКУ).

Під час отримання доходів у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент отримання таких доходів (п. 164.4 ст. 164 ПКУ).

Абзацом першим п.п. 170.11.2 п. 170.11 ст. 170 ПКУ встановлено, що у разі якщо згідно з нормами міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, платник податку може зменшити суму річного податкового зобов'язання на суму податків, сплачених за кордоном, він визначає суму такого зменшення за зазначеними підставами у річній податковій декларації.

Відповідно до ст. З Кодексу якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Конвенція між Урядом України і Урядом Італійської Республіки про уникнення подвійного оподаткування доходів і капіталу та попередження податкових ухилень, ратифікована Верховною Радою України 17.03.1999, є чинною в українсько-італійських податкових відносинах з 25.02.2003 (далі -Конвенція) і застосовується до „осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав” (ст. 1 Конвенції) та поширюється на існуючі податки, одним
з яких, зокрема в Україні, є „прибутковий податок з громадян незалежно від того, зібрані вони утриманням у джерела чи ні (надалі „український податок”)”, в Італії - „персональний прибутковий податок (надалі „італійський податок”)” (ст. 2 Конвенції).

Для цілей Конвенції терміни „Договірна Держава” і „друга Договірна Держава” означають залежно від контексту Україну або Італію; термін „особа” включає фізичну особу, компанію та будь-яке інше об'єднання осіб (п. 1 ст. З Конвенції ).

Статтею 4 Конвенції визначено критерії щодо визначення резиденції осіб, на яких поширюються її положення.

У контексті Конвенції оподаткування доходів фізичної особи - резидента України/Італії, який виконує роботу та/чи надає послуги певного характеру, за що отримує відповідний дохід (винагороду) із джерелом його походження з Італії/України, регулюються статтями, ,які стосуються оподаткування доходів від надання незалежних особистих (індивідуальних) послуг (ст. 14 Конвенції) та залежних особистих послуг у зв’язку з роботою за наймом (ст. 15 Конвенції).

Так, ст. 14 (Незалежні особисті послуги) Конвенції передбачено:

„1. Доход, що одержується резидентом Договірної Держави від надання професійних послуг чи іншої діяльності незалежного характеру, оподатковується тільки у цій Державі, за винятком випадку, коли він володіє регулярно доступною постійною базою в другій Договірній Державі з метою проведення цієї діяльності. Якщо у нього є така постійна база, доход може оподатковуватись у другій Договірній Державі, але тільки в тій частині, що відноситься до цієї постійної бази.

2. Термін „професійні послуги” включає, зокрема, незалежну наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку діяльність, так само, як і незалежну діяльність лікарів, адвокатів, інженерів, архітекторів, стоматологів і бухгалтерів”.

Відповідно до п. 1 ст. 15 (Залежні особисті послуги) Конвенції „з урахуванням положень статей 16, 18, 19, 20 і 21 цієї Конвенції платня, заробітна плата та інші подібні винагороди, що одержуються резидентом Договірної Держави у зв’язку з роботою за наймом, оподатковуються тільки в цій Державі, якщо тільки робота за наймом не здійснюється в другій Договірній Державі. Якщо робота за наймом здійснюється таким чином, отримана винагорода може оподатковуватись у цій другій Державі”.

„Незважаючи на положення пункту 1 цієї статті, винагорода, що одержується резидентом Договірної Держави у зв’язку з роботою за наймом, яка здійснюється в другій Договірній Державі, оподатковується тільки в першій згаданій Державі, якщо:

a) одержувач перебуває в другій Державі протягом періоду або періодів, що не перевищують у сукупності 183 днів протягом будь-якого дванадцятимісячного періоду, що починається або закінчується у відповідному податковому році; і

b) винагорода сплачується наймачем або від імені наймача, який не є резидентом другої Держави; і

c) витрати по сплаті винагород не несуть постійне представництво або постійна база, які наймач має в другій Державі” (п. 2 ст. 15 Конвенції).

Таким чином, залежно від характеру договірних відносин між фізичною особою - резидентом України і резидентом Італії, в межах яких здійснюється діяльність українського резидента на території Італії, така діяльність може кваліфікуватись як незалежна (особиста) чи як залежна (робота за наймом), доходи від якої можуть підпадати під' дію положень ст.ст. 14 та 15 Конвенції відповідно.

Слід зазначити, що питання уникнення подвійного оподаткування доходів осіб, на яких поширюються Конвенція, регулюються відповідними положеннями ст. 24 (Уникнення подвійного оподаткування) Конвенції.

Так, відповідно до п. 2 ст. 24 Конвенції у разі, якщо фізична особа - резидент України отримує з Італії дохід, який за законодавством цієї країни був відповідно оподаткований (італійський податок), при визначенні податкових зобов’язань такої особи в Україні (в частині українського податку) з метою уникнення подвійного оподаткування повинен враховуватись податок, сплачений в Італії. При цьому сума італійського податку, належна до зарахування, не може перевищувати суму податку, розраховану відповідно до законодавства України (українського податку).

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.