Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 17.06.2020 р. № 2462/6/99-00-05-06-02-06/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо визначення дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ за операціями з постачання природного газу, та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового, кодексу України (далі — ПКУ), повідомляє.

У зверненні Товариством порушуються питання щодо визначення дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ за операціями з постачання природного газу у випадках, якщо умовами договору поставки природного газу:

—  не передбачено, що оплата за поставлений природний газ здійснюється за рахунок бюджетних коштів, а у реквізитах покупця (споживача) зазначено рахунок відповідного управління Державної казначейської служби (випадок № 1);

—  передбачено, що оплата за поставлений природний газ частково здійснюється за рахунок бюджетних коштів, а частково за рахунок коштів, отриманих від орендарів (випадок № 2).    

Правові засади функціонування бюджетної системи України, її принципи, основи бюджетного процесу і міжбюджетних відносин визначено Бюджетним кодексом України (далі — БКУ).

Відповідно до частини першої статті 2 розділу І Бюджетного кодексу України (далі — БКУ) бюджетні кошти (кошти бюджету) — це належні відповідно до законодавства надходження бюджету та витрати бюджету.

Під витратами бюджету розуміються видатки бюджету, надання кредитів з бюджету, погашення боргу та розміщення бюджетних коштів на депозитах, придбання цінних паперів.

 Водночас видатки бюджету  — це кошти, спрямовані на здійснення програм та заходів, передбачених відповідним бюджетом.

На основі відомчої класифікації видатків та кредитування бюджету Казначейство України складає та веде єдиний реєстр розпорядників бюджетних коштів та одержувачів бюджетних коштів. Головні розпорядники бюджетних коштів визначають мережу розпорядників бюджетних коштів нижчого рівня та одержувачів бюджетних коштів з урахуванням вимог щодо формування єдиного реєстру розпорядників бюджетних коштів і одержувачів бюджетних коштів та даних такого реєстру (частина третя статті 10 розділу І БКУ).

Одержувачем бюджетних коштів (далі  — Одержувач) є суб'єкт господарювання, громадська чи інша організація, яка не має статусу бюджетної установи, уповноважена розпорядником бюджетних коштів на здійснення заходів, передбачених бюджетною програмою, та отримує на їх виконання кошти бюджету (підпункт 38 пункту 1 статті 2 Глави 1 розділу І БКУ).

Розпорядник бюджетних коштів (далі —  Розпорядник)  — бюджетна установа в особі її керівника, уповноважена на отримання бюджетних асигнувань, взяття бюджетних зобов'язань, довгострокових зобов'язань за енергосервісом та здійснення витрат бюджету (підпункт 47 пункту 1 статті 2 Глави 1 розділу І БКУ).

Порядок відкриття та закриття рахунків у національній валюті в органах Державної казначейської служби України, зокрема, розпорядниками бюджетних коштів та одержувачами бюджетних коштів, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 22.06.2012 № 758, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 18.08.2012 за № 1206/21518.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 розділу І ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів, бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу І ПКУ.

При цьому фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (пункт 2 статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі  — Закон № 996)).

Отже, платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку — превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996)).

Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі  — ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 і 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

 Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

—  дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку  — дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої —  дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

—  дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів —  дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг  — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктом 187.7 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на банківський рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.

Пунктом 187.10 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що платники податку, які постачають теплову енергію, природний газ (крім скрапленого), надають послуги з транспортування та/або розподілу природного газу, інші житлово-комунальні послуги, перелік яких визначений законом, послуги (роботи), вартість яких включається до складу плати за послугу з утримання будинків і споруд та прибудинкових територій чи послугу з управління багатоквартирним будинком, фізичним особам, бюджетним установам, незареестрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, управителям багатоквартирних будинків, квартирно-експлуатаційним частинам, об’єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов’язань та податкового кредиту за касовим методом.    

Зазначене правило визначення дати виникнення податкових зобов'язань поширюється також на операції з постачання зазначених товарів/послуг для житлово-експлуатаційних контор, управителів багатоквартирних будинків та бюджетних установ, що отримують такі товари/послуги, якщо вони зареєстровані як платники податку.

Під касовим методом для цілей оподаткування згідно з розділом V ПКУ розуміється метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).    

Щодо визначення дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ за операціями з постачання природного газу у випадку № 1

Якщо оплата постачальнику за поставлений ним природний газ здійснюється одержувачами та/або розпорядниками за рахунок бюджетних коштів (коштів, які перераховуються з відповідного рахунку, відкритого в органах Державної казначейської служби України) та за умови, що такі кошти отримувалися одержувачами та/або розпорядниками не в рахунок компенсації (оплати) вартості товарів/послуг і при їх отриманні не визначалися податкові зобов’язання з ПДВ за касовим методом, то у постачальника природного газу дата виникнення податкових зобов’язань з ПДВ має визначатися відповідно до пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ (на дату перерахування бюджетних коштів на банківський рахунок постачальника природного газу).    

У випадку, якщо розрахунки з постачальником природного газу здійснюють особи, що не мають статусу одержувача та/або розпорядника бюджетних коштів, то податкові зобов’язання з ПДВ у такого постачальника природного газу виникатимуть відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ (за правилом «першої події»).

Щодо правомірності визначення умов у договорі на постачання природного газу, то порушене питання не належить до компетенції Державної податкової служби України, оскільки норми ПКУ не регулюють питання господарських відносин між суб’єктами господарської діяльності.

Щодо визначення дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ за операціями з постачання природного газу у випадку № 2

Оскільки згідно з нормами пункту 44.1 статті 44 розділу І ПКУ для цілей оподаткування платники ПДВ зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, то за рахунок такого обліку платники ПДВ мають змогу виокремити (розподілити), яка саме оплата за природний газ здійснена за рахунок бюджетних коштів, а яка за рахунок інших коштів.

За результатами такого виокремлення (розподілу) платник ПДВ (постачальник) визначає дату виникнення податкових зобов’язань з ПДВ за операціями з постачання природного газу, а саме, якщо оплата за природний газ здійснена (у тому числі частково) за рахунок:

—  бюджетних коштів —  датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ є дата перерахування таких бюджетних коштів покупцем на банківський рахунок платника ПДВ (постачальника).

—  інших коштів — датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ буде дата, визначена платником ПДВ (постачальником) відповідно до норм пункту 187.1 або пункту 187.10 статті 187 розділу V ПКУ в залежності від категорії осіб/суб’єктів господарювання, яким постачається природний газ.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу V ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.