Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.07.2020 р. № 2792/6/99-00-05-60-02-06/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо особливостей застосування положень пункту 71 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України (далі — ПКУ), складання податкових накладних і формування податкового кредиту та, керуючись статтею 52 розділу II ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні та додатках до звернення, платник ПДВ за рахунок коштів, виділених із резервного фонду м. Харкова 06.04.2020, здійснив придбання дезінфікуючих засобів та засобів індивідуально захисту (костюми біозахисту, рукавички, респіратори).

 При цьому зазначені засоби, окрім рукавичок, було придбано без ПДВ.

Надалі (08.04.2020) зазначені засоби було безоплатно передано до закладів охорони здоров’я.

При здійсненні такої безоплатної передачі зазначених засобів платником ПДВ була складена податкова накладна, в якій відображено переданий товар за ціною придбання з ПДВ за ставкою 7 відсотків.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування податком на додану вартість встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а», «б» і «в» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з:

— постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ, у тому числі операції з безоплатної передачі;

— ввезення товарів на митну територію України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Постачанням товарів також вважається передача права власності на матеріальні активи за рішенням органу державної влади або органу місцевого самоврядування чи відповідно до законодавства (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

 Продаж (реалізація) товарів — будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під безоплатно наданими товарами розуміються, зокрема товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів (підпункт 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктами 201.1, 201.3, 201.5, 201.7 і 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електррнній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

У разі звільнення від оподаткування ПДВ у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування ПДВ.

При цьому податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ, також підлягають реєстрації в ЄРПН.

Підпунктом «а» пункту 198гі статті 198 розділу V ПКУ визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни  встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, — у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Разом з цим Законом України від 30 березня 2020 року № 540-ІХ «Про внесення змін до деяких законодавчих актів, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв’язку з поширенням коронавірусної хвороби (СОVID-19)» викладено у новій редакції пункт 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до пункту 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ тимчасово, на період, що закінчується останнім календарним днем місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19), звільняються від оподаткування ПДВ операції з:

— ввезення на митну територію України товарів (в тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (СОVID-19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України;

— постачання на митній території України товарів (в тому числі лікарських засобів, — медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (СОVID-19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України.

Норми пункту 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ застосовуються до операцій, здійснених в періоді починаючи з 17 березня 2020 року, і до останнього числа місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території Україні коронавірусної хвороби (СОVID-19).

Перелік товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби СОVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-СоV-2, які звільняються від сплати ввізного мита та операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування податком на додану вартість, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2020 року № 224, із змінами, внесеними постановою Кабінету Міністрів України від 08 квітня 2020 року №271 (далі — Перелік №224).

Режим звільнення від оподаткування ПДВ, встановлений пунктом 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, застосовується:

-    з 17 березня 2020 року до операцій з постачання товарних позицій, включених до Переліку № 224 (в редакції, до внесення доповнень Постановою № 271);

-    з 15 квітня 2020 року до операцій з постачання всіх товарних позицій, включених до Переліку № 224, в тому числі з урахуванням Постанови № 271.

До Переліку № 224 в розділі «Засоби індивідуального захисту» включено, зокрема такі товари:

— рукавички медичні стерильні або нестерильні (коди згідно з УКТ ЗЕД 3926 20 00 00, 4015);

— рукавички нітрилові (код згідно з УКТ ЗЕД 4015);

— рукавички латексні не опудрені (код згідно з УКТ ЗЕД 4015);

 — кольчужні (кевларові) рукавички (рукавички підвищеного ризику) (код згідно з УКТ ЗЕД 6116);    

— костюм біологічного захистіу/комбінезон (коди згідно з УКТ ЗЕД 3926 20 00 00,4818 50 00 00, 6210 10 92 00, 6210 10 98 00);

— медична маска, респіратор FFР2 або FFРЗ, маски, не оснащені змінними фільтрами (код згідно з УКТ ЗЕД 6307 90 98 00);

— респіратори, маски, оснащені легкозмінними після використання фільтрувальними або абсорбувальними елементами-фільтрами (код згідно з УКТ ЗЕД 9020 00 00 00).

Перелік дезінфекційних засобів визначено у розділі «Дезінфекційні засоби, антисептики та обладнання для проведення дезінфекції, що необхідні для здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби СОVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-СоV-2» Переліку № 224.

Головним критерієм для застосування пільги з оподаткування, встановленої пунктом 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, є включення товару до Переліку № 224. Згідно з примітками до Переліку № 224 коди згідно з УКТ ЗЕД наводяться у Переліку № 224 довідково.

 Основною підставою для звільнення від оподаткування ПДВ та від сплати ввізного мита товарів, що ввозяться на митну територію України, є відповідність таких товарів назві товару (медичного виробу, основного компонента), міжнародному непатентованому найменуванню (назві) лікарського засобу, які зазначені у Переліку № 224.

Для цілей Переліку № 224:

— термін «засоби індивідуального захисту» вживається у значенні, наведеному в Технічному регламенті засобів індивідуального захисту, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 27 серпня 2008 року № 761 (Офіційний вісник України, 2008 року, № 66, ст. 2216), або Технічному регламенті щодо медичних виробів, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 02 жовтня 2013 р. № 753 (Офіційний вісник України, 2013 року, № 82, ст. 3046);

— термін «дезінфекційні засоби» використовується у значенні, наведеному в Законі України від 06 квітня 2000 року № 1645-ІІІ «Про захист населення від інфекційних хвороб» (далі — Закон № 1645).

Статтею 34 Закону № 1645 визначено, що дезінфекційні засоби — це хімічні речовини, біологічні чинники та засоби медичного призначення, що застосовуються для проведення дезінфекційних заходів, підлягають гігієнічній регламентації та державній реєстрації в порядку, встановленому законодавством.

Виробництво, зберігання, транспортування, застосування та реалізація дезінфекційних засобів здійснюються з дотриманням вимог відповідних нормативно-правових актів.

Застосування дезінфекційних засобів, не зареєстрованих у встановленому порядку в Україні, а також тих, у процесі виготовлення, транспортування чи зберігання яких було порушено вимоги технологічних регламентів та інших нормативно-правових актів, забороняється.

Порядок державної реєстрації (перереєстрації) дезінфекційних засобів затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 3 липня 2006 року № 908, з урахуванням внесених змін та доповнень (далі — Порядок № 908).

 Пунктом 4 Порядку № 908 встановлено, що державну реєстрацію (перереєстрацію) засобів проводить Міністерство охорони здоров’я України на підставі поданих документів, зазначених у пункті 5 Порядку № 908, або позитивного висновку державної санітарно-епідеміологічної експертизи, що виданий до моменту набрання чинності порядками дослідження специфічної активності, безпечності, якості (ефективності) засобів та їх випробування на практиці.

Щодо можливості передачі зазначених у зверненні дезінфекційних засобів на митній території України та правомірності їх застосування, платнику податку доцільно звернутися до Міністерства охорони здоров’я України.

Щодо питання 1

Таким чином, операції з постачання на митній території України (у тому числі з безоплатної передачі) товарів, включених до Переліку № 224, які здійснюються з 17 березня 2020 року (з 15 квітня 2020 року для товарних позицій, включених до Переліку № 224 Постановою № 271) і до останнього числа місяця, в якому завершується дія карантину, звільняються від оподаткування ПДВ незалежно від періоду, коли такі товари було виготовлено чи придбано на митній території України або ввезено на митну територію України (до дати запровадження пільги з оподаткування чи після такої дати).

При цьому за такими операціями вартість товарів, включених до Переліку № 224, повинна визначатися без ПДВ.

Зокрема, у разі здійснення операцій з безоплатного постачання товарів, включених до Переліку № 224, які відповідно до пункту 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ, платник податку (постачальник) зобов’язаний скласти одну податкову накладну на суму, розраховану виходячи із фактичної (договірної) вартості постачання товарів без нарахування ПДВ, що у даному випадку дорівнює нулю.

У разі здійснення операцій з безоплатного постачання товарів, які оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою (7 відс. чи 20 відс.), платник податку (постачальник) зобов’язаний скласти дві податкові накладні, які зареєструвати в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни:

— одну — на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання;

— іншу — на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання/балансової (залишкової) вартості/звичайної ціни над фактичною ціною.

Щодо питання 2

Податкова накладна, складена і зареєстрована в ЄРПН за операцією з безоплатного постачання товарів, яка оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою (7 відс. чи 20 відс.), є для покупця (платника ПДВ) товарів підставою на включення сум ПДВ, зазначених у такій податковій накладній, до складу податкового кредиту з одночасним нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу  V ПКУ.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II ПКУ).