Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 28.07.2020 р. № 3094/ІПК/99-00-05-06-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування ПДВ операцій з надання послуг за договдром доручення резидентом-платником ПДВ нерезиденту на митній території України, та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.    

Як зазначено у зверненні, компанія - нерезидент (Довіритель) уклала договір доручення з резидентом - платником ПДВ (Пдвірбний) на платній основі на здійснення певних дій щодо сертифікаціїі^воєї, продукції на митній території України від імені та за рахунок Довірителя.

Повірений також може укладати договори з третіми особами від імені Довірителя на виконання дій, перелічених у договорі доручення.

Відносини за договором доручення регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ).

Так, відповідно до статті 1000 ЦКУ за договором доручення одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридйчні дії. Правочини, вчинені повіреним, створюють, змінюють, припиняють цивільні права та обов'язки довірителя.

Договором доручення може бути встановлено виключне право повіреного на вчинення від імені та за рахунок довірителя всіх або частини юридичних дій, передбачених договором. У договорі можуть бути встановлені строк дії такого дбручення та (або) територія, у межах якої є чинним виключне право повіреного.

Згідно зі статтею 1002 ЦКУ повірений має право на плату за виконання свого обов'язку за договором доручення, якщо інше не встановлено договором або законом.

У комісіонера постачанням послуг вважається також надання комісійної послуги, за яку він отримує плату (комісійну винагороду) від комітента (стаття 1013 ЦКУ).

Відносини, що виникають ;у сфері справл'яц^я податків і зборів, регулюються ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпунктів «а» та «б» підпункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі, товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Не вважаються продажем товарів рперації з надання тбварів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу ПКУ).

Постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі прана на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також; надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії абоі провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 18§.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостіййо виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів, визначена у порядку, встановленому статтею 188 розділу V ПКУ (пункт 189.4 статті 189 розділу V ПКУ).

Дата збільшення податкових зобов'язань та додаткового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається зк правилами, встановленими статтями 187 і 198 розділу V ПКУ.        

Таким чином, як зазначено у зверненні, Повірений в межах виконання договору доручення здійснює митне оформлення та перелік відповідних дій щодо сертифікації продукції Довірителя на митній території України від імені та за рахунок Довірителя.

Повірений отримує від Довірителя кошти для оплати послуг третіх осіб в межах виконання договору комісії (оплата податків, зборів та обов’язкових платежів при митному оформленні таких товарів; послуг митного терміналу та послуг із сертифікації, інших послуг, пов’язаних з передачею таких товарів до закладів, у яких будуть проводитись сертифікаційні випробування).

Крім того, Повірений отримує від Довірителя комісійну винагороду.

Щодо особливостей формування податкового кредиту по операції із ввезення на митну територію України зразків

Згідно з пунктом 187.8 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Датою виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту для операцій із ввезення на митну територію України товарів є дата сплати податку за податковими зобов’язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 ПКУ (пункт 198.2 статті 198 ПКУ).

Відповідно пункту 198.6 статті 198 ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені митними деклараціями.

У разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (пункт 201.12 статті 201 розділу V ПКУ).

Отже, при ввезенні товарів на митну територію України за договором доручення право на податковий кредит за такою операцією виникає лише у Довірителя (у разі, якщо такий комітент є платником ПДВ) на дату сплати податкових зобов’язань згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ на підставі митної декларації, оформленої відповідно до вимог законодавства. Повірений суми ПДВ, сплачені при ввезенні товарів на митну територію України, до податкового кредиту не включає.

Щодо особливостей формування податкового кредиту по операції із отримання послуг на митній території України за договором доручення

Кошти, які отримує Повірений від Довірителя для оплати послуг (у тому числі послуг третіх осіб) в межах виконання договору доручення (оплата податків, зборів та обов’язкових платежів при митному оформленні таких товарів; послуг митного терміналу та послуг із сертифікації, інших послуг, пов’язаних з передачей) таких трварів до-закладів, у яких будуть проводитись сертифікаційні випробування), не включаються до бази оподаткування ПДВ.        

Водночас у разі, якщо тащ послуги були придбані Повіреним від свого імені, та постачальниками такйх послуг було складеш) та зареєстровано в ЄРПН податкові накладні, на підставі яких суми ПДВ Ібули включені таким Повіреним до податкового кредиту, то такий платник податку - Повірений зобов’язаний виходячи з вартості таких отриманих послуг (у тому числі від третіх осіб) нарахувати податкові зобов’язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ, оскільки такі послуги були придбані ним з метою виконання доручення Довірителя, а не для використання у власній господарській діяльності.

При цьому, оскільки таким платником податку - Повіреним суми ПДВ, сплачені при ввезенні товарів на митну територію України, до податкового кредиту не включаються, то податкові зобов’язання згідно з пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ за такими сумами не нараховуються.

Щодо визначення Повіреним бази оподаткування при отриманні платежів від Довірителя

Операції з постачання комісійних послуг, що надаються Повіреним - резидентом в межах договору доручення з Довірителем-нерезидентом (комісійна винагорода), з урахуванням норм пункту 186.4 статті 186 розділу V ПКУ підлягають оподаткуванню ПДВ в загальновстановленому порядку за основною ставкою.    '

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 розділу II ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.        

Що стосується питання відображення операцій з надання послуг за договором доручення резидентом-платником ПДВ нерезиденту на митній території України, повідомляєм наступне.

Відповідно до Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 № 375, Міністерство фінансів України є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України.

Водночас зазначаємо, що    регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положенн (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського» обліку та складання фінансової звітності (пункт 2 статті 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Таким чином, з питання порядку відображення в бухгалтерському обліку операцій з надання послуг за договором доручення резидентом-платником ПДВ нерезиденту на митній території України, доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу II ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.