Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 05.08.2020 р. № 3191/ІПК/99-00-05-06-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування ПДВ операцій з постачання об’єктів житлової та нежитлової нерухомості та, керуючись статтею 52  розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство згідно з договором оренди має у користуванні земельну ділянку для будівництва багатоквартирного житлового будинку.

При цьому Товариство самостійно не здійснює підготовчі та будівельно-монтажні роботи із будівництва багатоквартирного житлового будинку, а залучає до таких робіт генерального підрядника.

Крім того, між Товариством (продавцем) та покупцем укладено форвардні контракти, предметом яких зобов’язання Товариства (продавця) продати та передати у власність покупця базові активи, а саме майнові права на квартири та машиномісця, що стануть об’єктами нерухомості після завершення будівництва.

Форвардні контракти підлягають виконанню, шляхом укладення договорів купівлі-продажу майнових прав на квартири та машиномісця.

Базові активи переходять у власність покупців на підставі актів прийому-передачі квартир і машиномісць згідно з договорами купівлі – продажу майнових прав на такі квартири і машиномісця.

Згідно з предметом договором купівлі – продажу майнових прав, укладеного на виконання форвардного контракту з Товариством (продавцем) та покупцем (фізичною особою), Товариство (продавець) продає, а покупець купує майнові права на квартиру, які після набуття покупцем їх у власність реалізуються шляхом набуття права власності на квартиру (після прийняття будинку в експлуатацію).

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Правові основи укладення договорів купівлі-продажу регулюються нормами ЦКУ, зокрема частинами першою і другою статті 656 ЦКУ визначено, що предметом договору купівлі-продажу може бути товар, який є у продавця на момент укладення договору або буде створений (придбаний, набутий) продавцем у майбутньому. При цьому предметом договору купівлі-продажу можуть бути майнові права. До договору купівлі-продажу майнових прав застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, якщо інше не випливає із змісту або характеру таких прав.

Правові засади здійснення оцінки майна, майнових прав та професійної оціночної діяльності в Україні, її державного та громадського регулювання, забезпечення створення системи незалежної оцінки майна з метою захисту законних інтересів держави та інших суб'єктів правовідносин у питаннях оцінки майна, майнових прав та використання її результатів регулюються Законом України від 12 липня 2001 року № 2658-III «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» (далі – Закон № 2658).

Статтею 3 Закону № 2658 визначено, що майновими правами визнаються будь-які права, пов'язані з майном, відмінні від права власності, у тому числі права, які є складовими частинами права власності (права володіння, розпорядження, користування), а також інші специфічні права (права на провадження діяльності, використання природних ресурсів тощо) та права вимоги.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.2 і 5.3 статті 5 розділу І ПКУ у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Об'єкти житлової нерухомості – це будівлі, віднесені відповідно до законодавства до житлового фонду, дачні та садові будинки, зокрема житловий будинок та квартира (підпункт 14.1.129¹ пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Об'єктами нежитлової нерухомості – це будівлі, приміщення, що не віднесені відповідно до законодавства до житлового фонду. У нежитловій нерухомості виділяють готельні, офісні, торговельні та промислові будівлі, гаражі, склади, будівлі для публічних виступів, господарські (присадибні) будівлі, інші будівлі (підпункт 14.1.129¹ пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Згідно з підпунктом 14.1.45 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ дериватив - документ, що засвідчує право та/або зобов'язання придбати чи продати у майбутньому цінні папери, матеріальні або нематеріальні активи, а також кошти на визначених ним умовах. Порядок випуску та обігу деривативів установлюється законодавством.

До деривативів, зокрема належать форвардний контракт - цивільно-правовий договір, за яким продавець зобов'язується у майбутньому в установлений строк передати базовий актив у власність покупця на визначених умовах, а покупець зобов'язується прийняти в установлений строк базовий актив і сплатити за нього ціну, визначену таким договором. Форвардний контракт виконується шляхом постачання базового активу та його оплати коштами або проведення між сторонами контракту грошових розрахунків без постачання базового активу.

Усі умови форварду визначаються сторонами контракту під час його укладення. Укладення форвардів та їх обіг здійснюються поза організатором торгівлі стандартизованими строковими контрактами;

Положення про вимоги до стандартної (типової) форми деривативів затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 19 квітня 1999 року               № 632 (далі – Положення № 632).

Базовий актив - товари, цінні папери, кошти та їх характеристики, що є предметом виконання зобов'язань за деривативом.

Продавець за деривативом - особа, яка згідно з форвардним та/або ф’ючерсним контрактами має продати базовий актив контракту.

Покупець за деривативом - особа, яка згідно з форвардним та/або  ф’ючерсним контрактами має купити базовий актив контракту.

Ціна виконання - ціна базового активу, за якою під час виконання зобов’язань за деривативом здійснюються розрахунки.

До деривативів належать лише ті контракти, форма яких відповідає вимогам, встановленим Положенням № 632.

Вимоги до стандартної (типової) форми деривативів, встановлені Положенням № 632, поширюються на деривативи, укладення яких здійснюється на організованому та неорганізованому ринках.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ). При цьому продаж (реалізація) товарів – це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14  розділу І ПКУ).

Отже, для цілей оподаткування ПДВ операція з постачання (продажу) майнових прав на нерухоме майно для продавця є операцією з постачання об’єкта нерухомого майна.

Відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання житла (об'єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом.

У цьому підпункті перше постачання житла (об'єкта житлового фонду) означає:

а) першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;

б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об'єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об'єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв'язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ. Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (зі змінами, внесеними наказом Міністерства фінансів України  від 23.02.2017 № 276) (далі – Порядок № 1307).

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктами 201.1, 201.5, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні. Податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ, також підлягають реєстрації в ЄРПН.

Згідно з підпунктом «б» пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до статті 197 розділу V, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ та операцій, передбачених                   пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ).

 

Щодо відповіді на питання 1

 

У розглянутій у зверненні ситуації, в якій замовник самостійно не здійснював будівництво житла (об’єктів житлового фонду) та об’єктів нежитлової нерухомості, а залучав до такого будівництва підрядника (будівельну організацію), для цілей оподаткування ПДВ першим постачанням житла (об’єктів житлового фонду) відповідно до підпункту 197.1.14             пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ є операція підрядника (будівельної організації) з постачання послуг із спорудження житла (об’єктів житлового фонду) замовнику, яка оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків, незалежно від того, матеріали замовника чи будівельної організації (надавача послуг - підрядника) використані для будівництва такого житла (об’єктів житлового фонду).

Надалі операції замовника з постачання:

житла (об’єктів житлового фонду) покупцям є операцією з другого постачання житла, яка підлягає звільненню від оподаткування ПДВ;

об’єктів нежитлової нерухомості покупцям − оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою (20 відс.), незалежно від етапів їх постачання.

Щодо відповіді на питання 2

У розглянутій у зверненні ситуації операція замовника з постачання житла (об’єктів житлового фонду) покупцю є операцією з другого постачання житла (об’єктів житлового фонду), яка підлягає звільненню від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.14  пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

За такою операцією замовник податкові зобов’язання з ПДВ не визначає, але на дату перерахування покупцями житла (об'єкта житлового фонду) грошових коштів на банківський рахунок замовника як оплати за таке житло або на дату передачі права власності на житло (майнових прав на житло) покупцю (в залежності від події, яка сталася раніше) зобов’язаний скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на звільнену від оподаткування ПДВ операцію.

Щодо відповіді на питання 3

Оскільки послуги із спорудження житла (об’єктів житлового фонду) придбані замовником з ПДВ для використання, зокрема в неоподатковуваних ПДВ операціях (в операціях, що звільняються від оподаткування ПДВ згідно з  підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ), то у такого замовника виникає обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими  пунктом 198.5 статті 198  розділу V ПКУ.

Щодо відповіді на питання 4

Заповнення податкової накладної на звільнену від оподаткування ПДВ операцію здійснюється за правилами, визначеними Порядком № 1307.

Згідно з пунктом 16 Порядку № 1307 таблична частина податкової накладної складається з двох розділів: А і Б.

До розділу Б податкової накладної вносяться дані у розрізі опису (номенклатури) постачання товарів/послуг, а саме:

до графи 2 - опис (номенклатура) товарів/послуг постачальника (продавця). При цьому реквізит має відповідати формулюванню у первинних документах, якими супроводжується постачання таких товарів/послуг;

до граф 4 та 5 - одиниця виміру товарів/послуг. При цьому графи 4 та 5 заповнюються відповідно до Класифікатора системи позначень одиниць вимірювання та обліку (далі - КСПОВО), чинного на дату складання податкової накладної. У графі 4 зазначається умовне позначення відповідної назви одиниці вимірювання/обліку (українське), зазначеної у КСПОВО. У разі якщо товар/послуга, що постачається, має одиницю обліку, яка відсутня у КСПОВО, у графі 4 зазначається умовне позначення одиниці вимірювання таких товару/послуги, яке використовується для обліку та відображається у первинних документах;

до графи 6 - кількість (об'єм, обсяг) постачання товарів/послуг;

до графи 7 - ціна постачання одиниці товару/послуги без урахування податку на додану вартість. При цьому графа 7 заповнюється у гривнях з копійками, якщо інше не передбачено чинним законодавством.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ ПКУ).