Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 29.12.2017 р. № 3221/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Про порядок оподаткування ПДВ

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг, що фінансуються за рахунок міжнародної технічної допомоги (далі - МТД) в рамках Угоди між Урядом України та Управлінням ООН з обслуговування проектів (ЮНОПС) про відкриття Офісу ЮНОПС в Україні від 22 листопада 2016 року (далі - Угода від 22.11.2016), яка набрала чинності із зазначеної дати, та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті ІІІ Угоди від 22.11.2016 до ЮНОПС, Офісу ЮНОПС в Україні, посадових осіб Офісу ЮНОПС в Україні, його приміщень, власності, фондів та активів, експертів у відрядженні та осіб, які надають послуги, застосовуються положення Конвенції про привілеї та імунітети Об'єднаних Націй від 13 лютого 1946 року (далі - Конвенція від 13.02.1946), ухваленої Генеральною Асамблеєю ООН 13 лютого 1946 року, та Угоди між Урядом України та Організацією Об'єднаних Націй про заснування Представництва Організації Об'єднаних Націй від 06 жовтня 1992 року (далі - Угода від 06.10.1992) з урахуванням статусу та сфери діяльності ЮНОПС.

Угода від 22.11.2016 є додатковою угодою у розумінні статті XVIII Угоди від 06.10.1992 та становить її невід'ємну частину.

Цілями діяльності ЮНОПС в Україні є надання консультативних та інших послуг з управління проектами та супроводження ділових операцій з метою забезпечення сталого менеджменту проектів, розвитку інфраструктури та здійснення закупівель, а також інвестиційного менеджменту (пункт 1 статті IV Угоди від 22.11.2016).

Відповідно до розділу 7 статті П Конвенції від 13.02.1946 та пункту 2 статті VI Угоди від 06.10.1992 активи, доход та інша власність ООН, включаючи Представництво ООН:

звільняється від усіх прямих податків, податку на додану вартість, зборів, сплат або мита; однак є розуміння, що ООН не наполягатиме звільненні від податків, які в дійсності є лише платою за комунальні послуги що надаються Урядом України чи корпорацією, діяльність якої регламентується урядовими постановами, за усталеними розцінками відповідно до обсягу наданих послуг, які можуть бути конкретно визначені, описані і перелічені;

звільняється від митних зборів, імпортних та експортних заборон і обмежень при ввозі та вивозі Представництвом предметів для службового використання. Разом з тим зрозуміло, що товари, які імпортуються з

вищезгаданими пільгами, не продаватимуться у країні, за винятком умов, погоджених з Урядом України;

звільняється від митних зборів і заборон та обмежень щодо ввозу вивозу власних видань.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Статтею 3 розділу І ПКУ визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування. При цьому, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Водночас пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ передбачено звільнення від оподаткування ПДВ, зокрема для операцій з:

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення митну територію України товарів як МТД, яка надається відповідно міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана встановленому законодавством порядку;

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів, що фінансуються за рахунок МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку.

Привила визначення дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ встановлено статтею 187 розділу V ПКУ. Відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з

постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а)         дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку — дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності таксі -дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б)         дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів — дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений ПКУ термін. При цьому податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункти 201.1 і 201.10 статті 201 розділу V ПКУ).

Для операцій, що оподатковуються ПДВ, і операцій, звільнених від оподаткування податком, складаються окремі податкові накладні (пункт 201.5 статті 201 розділу V ПКУ). Податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ, також підлягають реєстрації в ЄРПН (пункт 201.10 статті 201 розділ) V ПКУ).

Правила складання податкової накладної регулюються статтею 201 розділу V ПКУ та регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від

31.12.2015      № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України

26.01.2016      за № 137/28267 (зі змінами, внесеними наказом Міністерства фінансів України від 23.02.2017 № 276) (далі - Порядок № 1307).

Порядок отримання права на звільнення від оподаткування операцій, що здійснюються в рамках проектів міжнародної технічної допомоги, регламентується постановою Кабінету Міністрів України від 15 лютого 2002 року № 153 «Про створення єдиної системи залучення, використання та моніторингу міжнародної технічної допомоги» (далі - Порядок № 153).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 153 виконавцем проекту є будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з донором або уповноваженою донором особою та забезпечує реалізацію проекту (програми).

 

Проекти (програми), які включені до щорічних програм в рамках МТД, підлягають обов'язковій державній реєстрації, яка є підставою для акредитації їх виконавців, а також реалізації права на одержання відповідних пільг, привілеїв, імунітетів, передбачених законодавством та міжнародними договорами України.

Державна реєстрація проекту (програми) підтверджується реєстраційною карткою проекту (програми), складеною за формою згідно з додатком 1 до Порядку № 153.

У реєстраційній картці проекту (програми) МТД робиться запис, який містить:

1)         посилання на статтю міжнародного договору України щодо передбачених пільг;

2)         підтвердження наявності плану закупівлі;

3)         зазначення адреси офіційного сайту Мінекономрозвитку, за якою розміщено такий план закупівлі та перелік організацій-виконавців, які заявили право на податкові пільги.

У разі якщо у реєстраційній картці проекту (програми) МТД буде зроблено такий запис, це означатиме, що в рамках проекту (програми) МТД донором заявлено право на отримання податкових пільг, передбачених податковим законодавством України, і в рамках такого проекту (програми) МТД товари, роботи та послуги, що закуповуються виконавцем проекту за рахунок МТД, відвантажуються (виконуються, постачаються) постачальниками такому виконавцю без сплати ПДВ.

Кожен з виконавців проекту МТД в інформаційному підтвердженні придбання товарів, робіт і послуг у пільговому режимі (за формою згідно з додатком 8 до Порядку № 153) вказує реквізити контрагентів -

постачальників (найменування, код, адресу) та обсяг придбання товарів/послуг із застосуванням пільгового режиму.

Одночасно з видачею реєстраційної картки проекту (програми) МТД робиться відповідний запис у єдиному реєстрі проектів, що реалізуються в Україні з використанням ресурсів міжнародних фінансових організацій та МТД, та розміщується план закупівлі на офіційному сайті Мінекономрозвитку (крім інформації, що становить комерційну таємницю).

Платник податку (продавець) з метою підтвердження права на застосування пільг з ПДВ при здійсненні операцій з постачання товарів, робіт, послуг в рамках проекту МТД зберігає у справі:

копію реєстраційної картки проекту, в рамках якого здійснено закупівлю товарів, робіт, послуг, засвідчену печаткою донора або виконавця проекту;

копію плану закупівлі, засвідчену печаткою донора або виконавця проекту;

копію контракту на постачання товарів, виконання робіт та надагіня послуг, засвідчену підписом та печаткою виконавця проекту (у контракті зазначається, що закупівля товарів, робіт і послуг здійснюється коштом

проекту міжнародної технічної допомоги та відповідає категорії (типу) товарів, робіт і послуг, зазначених у плані закупівлі).

Крім цього, згідно з пунктом 23 Порядку № 153 виконавець, що реалізує право на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України (крім договорів, пов'язаних із виконанням робіт з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об'єкта «Укриття» на екологічно безпечну систему), щомісяця до 20 числа складає та подає в письмовому та електронному вигляді контролюючому органу, в якому перебуває на обліку як платник податків, та в копії Мінекономрозвитку інформаційне підтвердження за формою згідно з додатком 8 до Порядку № 153.

Оскільки при придбанні виконавцем проекту МТД від постачальників товарів/послуг - платників ПДВ у рамках проекту МТД ціна таких товарів/послуг визначається без ПДВ, подання виконавцем проекту МТД додатка 8 є інформаційним підтвердженням придбання ним у постачальників - платників ПДВ звільнених від оподаткування ПДВ товарів, робіт і послуг. При цьому додаток 8 виконавцем проекту МТД подається до контролюючого органу, в якому він перебуває на обліку як платник податків, у паперовому вигляді. На сьогодні ДФС також забезпечено можливість подання такого додатка до контролюючого органу в електронному вигляді.

При цьому кількість контрагентів та кількість здійснюваних операцій, які можуть бути внесені до інформаційного підтвердження, не обмежена, а тому при значній їх кількості платником податку доповнюється необхідна кількість рядків.

Отже, операції з постачання товарів/послуг у рамках проекту МТД ті в межах затвердженого плану закупівлі товарів, робіт і послуг, що придбаваються виконавцями проектів МТД за кошти МТД, звільняються від оподаткування ПДВ. При придбанні виконавцем проекту МТД у постачальника товарів/послуг у рамках таких проектів ціна товарів/послуг визначається без ПДВ, тому постачальник за такими операціями податкові зобов’язання не визначає і до бюджету не сплачує.

Якщо виконавцем проекту МТД придбання товарів/послуг, зазначених у плані закупівлі проекту, здійснюється у постачальника - платника ПДВ, то в договорі на таке постачання ціна таких товарів/послуг має бути вказана «Без ПДВ». Постачальник при постачанні таких товарів/послуг виконавцю проекту МТД складає в установленому порядку податкову накладну щодо відвантаження товарів/послуг, яка підлягає обов’язковій реєстрації в ЄРПН.

У податковій накладній, складеній на операції з постачання товарів/послуг, які звільняються від оподаткування ПДВ, у графі «Складена на операції, звільнені від оподаткування» верхньої лівої частини робиться помітка «Без ПДВ» (пункт 17 Порядку № 1307).

У графі 9 податкової накладної вказується код пільги. Код пільги зазначається згідно з Довідниками податкових пільг (Довідник податкових

пільг, що є втратами доходів бюджету, або Довідник інших податкових пільг), які затверджені ДФС станом на дату складання податкової накладної.

Станом на 15.12.2017 чинними є Довідник № 84/1 податкових пільг, п о є втратами доходів бюджету, станом на 01.10.2017 і Довідник № 84/2 інших податкових пільг станом на 01.10.2017 (далі - Довідник № 84/2), які затверджено ДФС.

Відповідно до Довідника № 84/2 за операціями з:

постачання товарів та послуг на митній території України як МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку, закріплено код пільги: 14060523:

постачання товарів та послуг на митній території України, що фінансуються за рахунок МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку, закріплено код пільги: 14060524.

Щодо відображення у податковій звітності з ПДВ обсягів операцій, що звільняються від оподаткування ПДВ

Форму та порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від

28.01.2016      №21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, зі змінами, внесеними наказом Міністерства фінансів України від 23.02.2017 № 276 (далі - Порядок № 21).

Згідно з підпунктом 6 пункту 3 і підпунктом 1 пункту 4 розділу V Порядку № 21 обсяги операцій з постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування ПДВ, відображаються у рядку 5 розділу І «Податкові зобов'язання» податкової декларації з ПДВ.

При цьому для платників податку, які заповнюють рядок 5 розділу І «Податкові зобов'язання» податкової декларації з ПДВ, обов'язковим є подання додатка 6 до податкової декларації з ПДВ (далі - Додаток (Д6)).

Додаток (Д6) заповнюється у розрізі операцій, зокрема, звільнених від оподаткування ПДВ у частині «Операції, які звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V ПКУ, підрозділ 2 розділу XX ПКУ, міжнародні договори (угоди))» таблиці 1 Додатка (Д6).