Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.08.2020 р. № 3337/ІПК/99-00-05-06-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку оподаткування ПДВ та податком на прибуток підприємств операцій з постачання житла (об'єктів житлового фонду) та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, підприємство здійснює управління активами пайових інвестиційних фондів (далі  — ПІФ), ПІФ планує інвестувати в будівництво житлових будинків шляхом укладання інвестиційних (попередніх) договорів із забудовниками об’єктів.

Протягом строку будівництва має намір укладати з іншими особами, які не є учасниками ПІФ, інвестиційні (попередні) договори, відповідно до яких ПІФ, як продавець, та інші особи, як покупці, зобов’язуються після завершення будівництва та державної реєстрації прав власності ПІФ на квартири, укласти договори купівлі-продажу таких квартир на підставі інвестиційних (попередніх) договорів.

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі — ЦКУ).

Правові основи укладення договорів купівлі-продажу регулюються нормами ЦКУ, зокрема частинами першою і другою статті 656 ЦКУ визначено, що предметом договору купївлі-продажу може бути товар, який є у продавця на момент укладення договору або буде створений (придбаний, набутий) продавцем у майбутньому. При цьому предметом договор купівлі-продажу можуть бути майнові права.

До договору купівлі-продажу майнових прав застосовуються загальні положення про купівлю-продаж. якщо інше не випливає із змісту або характеру таких прав.

Відповідно до частин першої і третьої статті 635 ЦКУ попереднім є договір, сторони якого зобов’язуються протягом певного строку (у певний термін) укласти договір в майбутньому (основний договір) на умовах, встановлених попереднім договором.

Зобов’язання, встановлене попереднім договором, припиняється, якщо основний договір не укладений протягом строку (у термін), встановленого попереднім договором, або якщо жодна із сторін не направить другій стороні пропозицію про його укладення.

Загальні правові, економічні та соціальні умови інвестиційної діяльності на території України визначає Закон України від 18 вересня 1991 року № 1560-XII «Про інвестиційну діяльність» (із змінами і доповненнями) (далі — Закон № 1560).

Так, абзацом 3 статті 4 Закону № 1560 визначено, що інвестування та фінансування будівництва об’єктів житлового будівництва з використанням недержавних коштів, залучених від фізичних та юридичних осіб, у тому числі в управління, може здійснюватися виключно через фонди фінансування будівництва, фонди операцій з нерухомістю, інститути спільного інвестування, а також шляхом емісії цільових облігацій підприємств, виконання зобов’язань за якими здійснюється шляхом передачі об’єкта (частини об'єкта) житлового
будівництва.

Інші способи фінансування будівництва таких об’єктів визначаються виключно законами.

Нормативним актом, який спрямований на забезпечення процесу залучення та ефективного розміщення фінансових ресурсів інвесторів і визначає правові та організаційні основи створенні, діяльності, припинення суб’єктів спільного інвестування, особливості управління активами зазначених суб'єктів, встановлює вимоги до складу, структури та зберігання таких активів, особливості емісії, обігу, обліку та викупу цінних паперів інститутів спільного інвестування, а також порядок розкриття інформації про їх діяльність є Закон України від 05 липня 2012 року № 5080-VI «Про інститути спільного інвестування» (Із змінами і доповненнями) (далі — Закон № 5080).

Згідно з пунктом 10 частини 1 статті 1 Закону № 5080 інститут спільного інвестування (далі — ICI) —  це корпоративний або пайовий фонд.

Пунктом І частини 1 статті і Закону № 5080 визначено, що активи ICI — сформована за рахунок коштів спільного інвестування сукупність майна, корпоративних прав, майнових прав і вимог та інших активів, передбачених законами та нормативно-правовими актами Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку.

Відповідно до пункту 13 частини 1 статті 1 Закону № 5080 кошти спільного — кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, кошти та у випадках, передбачених цим Законом, інші активи залучені від учасників ICI, доходи від здійснення операцій з активами ICI, доходи, нараховані за активами ICI, та інші доходи від діяльності ICI (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо).

Кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, вважаються коштами спільного інвестування після внесення такого фонду до Єдиного державного реєстру інститутів спільного інвестування.

Єдиний державний реєстр інститутів спільного Інвестування — сукупність записів про Інститути спільного інвестування, які містять інформацію, визначену нормативно-правовими актами Комісії (пункт 6 частини 1 статті 1 Закону № 5080).

Учасник ICI — особа, яка є власником цінних паперів ICI (частина 1 статті 4 Закону № 5080).

Учасники цивільних відносин набувають статус учасника ICI з моменту набуття права власності на цінні папери ICI відповідно до законодавства про депозитарну систему (частина 4 статті 4 Закону № 5080).

Пайовий фонд — сукупність активів, що належать учасникам такого фонду на праві спільної часткової власності, перебувають в управлінні компанії з управління активами та обліковуються нею окремо від результатів її господарської діяльності (частина 1 статті 41 Закону № 5080).

Відповідно до частини 1 статті 42 Закону № 5080 пайовий фонд створюється компанією з управління активами.

Емітентом інвестиційних сертифікатів пайового фонду є компанія з управління активами такого фонду (частина 4 статті 42 Закону № 5080).

При цьому компанія з управління активами — це господарське товариство, створене відповідно до законодавства у формі акціонерного товариства або товариства з обмеженою відповідальністю, яке провадить професійну діяльність з управління активами інституційних інвесторів на підставі ліцензії, що видається Національною комісією з цінних паперів та фондового ринку. Компанія з управління активами здійснює управління активами інституту спільного інвестування (частина 1 статті 63 Закону № 5080).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт  1.1 статті 1 розділу І Кодексу).

Щодо порядку оподаткування податком на прибуток підприємств

Відповідно до підпункту 141.6.1 пункту 141.6 статті 141 Кодексу звільняються від оподаткування кошти спільного інвестування, а саме: кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, кошти та інші активи, залучені від учасників Інституту спільного інвестування, доходи від здійснення операцій з активами інституту спільного інвестування, доходи, нараховані за активами інституту спільного інвестування, та інші доходи від діяльності інституту спільного інвестування (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо).

Отже, законодавством передбачено, що до складу активів ICI відноситься сформована за рахунок коштів спільного інвестування сукупність майна.

У разі якщо майно ПІФ, сформовано за рахунок коштів спільного інвестування, то доходи, отримані фондом від здійснення операцій з продажу такого майна, є коштами спільного інвестування в розумінні підпункту 141.6,1 пункту 141.6 статті 141 Кодексу.

Таким чином, якщо ПІФ виступає інвестором будівництва житлових будинків та для такого будівництва на підставі інвестиційних угод або попередніх договорів купівлі-продажу залучає від фізичних чи юридичних осіб - інвесторів такого ПІФ кошти для здійснення операцій з активами ICI, такі активи та доходи ПІФ від операцій з такими активами підпадають під дію підпункту 141.6.1 пункту 141.6 статті 141 Кодексу та звільняються від оподаткування податком на прибуток підприємств.

Щодо порядку оподаткування податком на додану вартість

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділами І, V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті І 85 Кодексу, об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

При цьому, продаж (реалізація) товарів — це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операції з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті Кодексу).

Отже, для цілей оподаткування ПДВ операція із реалізації майнових прав на нерухоме майно для продавця є операцією з постачання об’єкта нерухомого майна.

Відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 Кодексу звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання житла (об’єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 Кодексу.    

У підпункті 197,1.14 пункту 197,1 статті 197 Кодексу перше постачання житла (об’єкта житлового фонду) означає:

а) першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;

б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об'єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об'єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв'язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.

Порядок визначення бази оподаткування ПДВ в разі постачання товарів-послуг встановлено статтею 188 Кодексу.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Відповідно до підпункту "б” пункту 198.5 статті 198 Кодексу платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189,1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами / послугами, необоротними активами придбаними / виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, — у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку буди включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.2 пункту 197.1 статті 197 Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 Кодексу).

Враховуючи викладене, у разі, якщо забудовник самостійно здійснював будівництво житла (об’єкта житлового фонду) без залучення до такого будівництва підрядника (будівельну компанію), то для цілей оподаткування ПДВ операція забудовника з постачання житла (об'єкт житлового фонду) ПІФ є операцією з першого постачання житла (об'єкта житлового фонду), яка оподатковується ПДВ за основною ставкою, У даному випадку за такою операцією ПІФ, на підставі належним чином складеної і зареєстрованої в ЄРПН забудовником податкової накладної, включає суму ПДВ до складу податкового кредиту, та відповідно до підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу зобов'язаний нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну.

У разі, якщо забудовник самостійно не здійснював будівництво житла (об'єкта житлового фонду), а залучав до будівництва житла (об’єкта житлового фонду) підрядника (будівельну компанію), то для цілей оподаткування ПДВ операція підрядника (будівельної компанії) з надання забудовнику послуг із спорудження такого житла є операцією з першого постачання житла (квартир), яка оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою, незалежно від того, матеріали забудовника чи підрядника (будівельної компанії) використовуються для будівництва такого житла.

У даному випадку подальша операція забудовника з постачання житла (об’єкт житлового фонду) ПІФ є операцією з другого постачання житла, яка підлягає звільненню від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 Кодексу.

Отже, після оформлення ПІФ права власності на отримане від забудовника новозбудоване житло (об'єкт житловою фонду) подальші операції ПІФ з постачання такого житла покупцям - фізичним і юридичним особам на підставі договорів купівлі-продажу новозбудованого житла (об’єкта житлового фонду) звільняються від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 Кодексу.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.