Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 08.09.2020 р. № 3756/ІПК/99-00-05-04-01-06

Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення підприємства про надання роз’ясненьщодо податкових наслідків проведення реорганізації підприємства шляхом виділу та у межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні підприємство зазначає, що планує здійснити реорганізацію шляхом виділу в порядку статті 109 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ), в результаті якого буде створено нову юридичну особу, якій за розподільчим балансом буде передано частину прав, обов’язків та майна підприємства.

Відповідно до частини другої статті 109 ЦКУ виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов’язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.

Згідно з підпунктом 98.1.4 пункту 98.1 статті 98 Кодексу під реорганізацією платника податків розуміється зміна його правового статусу, яка передбачає виділення з платника податків інших платників податків, а саме передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних фондів інших платників податків, які створюються власниками корпоративних прав платника податків, що реорганізується, та внаслідок якого не відбувається ліквідація платника податків, що реорганізується.

 Отже, унаслідок виділення створюється новий платник податку, а той, із якого відбувся виділ, продовжує функціонувати.

 Після прийняття рішення про виділ учасники юридичної особи або орган, що прийняв рішення про виділ, складають та затверджують розподільчий баланс (абзац перший частини другої статті 109 ЦКУ).

Стосовно виникнення податкових зобов’язань з податку на додану вартість (далі – ПДВ)

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Відповідно до підпунктів «а» та «б» пункту 185.1 статті 185 Кодексу об’єктом оподаткування є операції платників податку зпостачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

 Згідно з підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 Кодексу не є об’єктом оподаткування ПДВ операції зреорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб.

 Правила нарахування податкових зобов’язань з ПДВ визначено у статтях 187, 198, 199 та 201 Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.5 статті 198 Кодексу встановлено, що платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є об’єктом оподаткування відповідно до статті 196 Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7
пункту 196.1 статті 196 Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України.

У разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1
статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях (пункт 199.1 статті 199 Кодексу).

Правила цієї статті 199 Кодексу не застосовуються, зокрема, в разі проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 Кодексу (пункт 199.6 статті 199 Кодексу).

Таким чином, операція з передачі частини майна від платника ПДВ, який реорганізується шляхом виділу, до юридичної особи, що створена в результаті такого виділу, не є об’єктом оподаткування ПДВ.

При цьому за такою операцією норми пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Кодексу не застосовуються і податкові зобов’язання з ПДВ згідно з вказаними нормами не нараховуються.

 Щодо обов’язку юридичної особи, яка утворилась шляхом виділення, реєструватись платником ПДВ

Порядок реєстрації осіб як платників ПДВ регулюється статтями 180 – 183 Кодексу та регламентується Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 № 1130, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.11.2014 за № 1456/26233.

Для цілей оподаткування ПДВ платниками податку є особи, перелік яких визначено підпунктом 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 та пунктом 180.1 статті 180 Кодексу, зокрема, юридичні особи, створені відповідно до закону у будь-якій організаційно-правовій формі.

Статтями 181 та 182 Кодексу визначено умови для реєстрації особи як платника ПДВ, відповідно до яких реєстрація особи як платника ПДВ може здійснюватися як в обов’язковому порядку, так і за добровільним рішенням особи.

Відповідно до пункту 181.1 статті 181 Кодексу під обов’язкову реєстрацію як платника ПДВ підпадає особа, у якої загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V Кодексу, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп’ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 000 000 грн (без урахування ПДВ).

При цьому до загального обсягу оподатковуваних операцій (загальної суми від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V Кодексу) для цілей реєстрації особи як платника ПДВ включається обсяг операцій, що підлягають оподаткуванню ПДВ за ставками 20, 7, 0відс., та операцій, що звільняються від оподаткування ПДВ.

Згідно з пунктами 183.1 та 183.2 статті 183 Кодексу для здійснення такої реєстрації особа не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто зазначеного вище обсягу оподатковуваних операцій з постачання товарів/послуг, повинна подати до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву платника ПДВ за формою № 1-ПДВ (далі − Заява № 1-ПДВ).

Будь-яка особа, яка підлягає обов’язковій реєстрації як платник ПДВ, і у випадках та в порядку, передбачених статтею 183 Кодексу, не подала до контролюючого органу Заяву № 1-ПДВ, несе відповідальність за ненарахування або несплату ПДВ на рівні зареєстрованого платника ПДВ без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування (пункт 183.10 статті 183 Кодексу).

Отже, у випадку, якщо загальний обсяг операцій юридичної особи, створеної у результаті реорганізації шляхом виділу, з постачання товарів/послуг на митній території України, що підлягають оподаткуванню ПДВ згідно з розділом V Кодексу, здійснених протягом останніх
12 календарних місяців перевищує 1 000 000 грн, то така юридична особа згідно з вимогами Кодексу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто зазначеного вище обсягу, повинна подати до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням Заяву № 1-ПДВ і відповідно зареєструватись як платник ПДВ в обов’язковому порядку.

 Стосовно виникнення податкових зобов’язань з податку на прибуток підприємств

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Різниці за операціями з передачі за розподільчим балансом майна (товарів, товарно-матеріальних цінностей) при проведенні реорганізації шляхом виділу для коригування фінансового результату до оподаткування положеннями Кодексу не передбачено.

Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.

Водночас, звертаємо увагу, що з положеннями підпункту 138.3.1 пункту 138.3 статті 138 Кодексу у підприємства, яке виділилось, податковій амортизації згідно підлягає залишкова вартість переданих йому по розподільчому балансу основних засобів, визначена згідно з вимогами підпункту 14.1.9 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, за умови їх використання в господарській діяльності.

Щодо отримання ліцензії на право оптової та/або роздрібної торгівлі алкогольними напоями та обов’язку зареєструвати місце зберігання таких алкогольних напоїв в Єдиному державному реєстрі місць зберігання (далі – Єдиний реєстр)

Основні засади державної політики щодо регулювання, зокрема, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів на території України, визначено Законом України від 19 грудня 1995 року № 481/95-BP «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» (далі – Закон № 481).

Відповідно до частини першої статті 15 Закону № 481 оптова торгівля алкогольними напоями здійснюються суб’єктами господарювання всіх форм власності за наявності ліцензії на оптову торгівлю.

Роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, може здійснюватися суб’єктами господарювання (у тому числі іноземними суб’єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю (частина двадцята статті 15 Закону № 481).

Виключень щодо не отримання ліцензій на право оптової та/або роздрібної торгівлі алкогольними напоями Законом № 481 не передбачено.

Згідно з частиною п’ятдесят п’ятої статті 15 Закону № 481 зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється в місцях зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, внесених до Єдиного реєстру, незалежно від того, кому належить таке місце зберігання, або того, за заявою якого суб’єкта господарювання (у тому числі іноземного суб’єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) таке місце зберігання було внесено до Єдиного реєстру.

 Абзацами двадцять першим та двадцять другим статті 1 Закону
№ 481 встановлено, що місце зберігання – місце, яке використовується для зберігання спирту, або приміщення, яке використовується для зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, відомості про місцезнаходження якого внесені до Єдиного реєстру.

Єдиний реєстр – перелік місць зберігання, який ведеться податковими органами і містить визначені Законом № 481 відомості про місцезнаходження місць зберігання та відомості про заявників.

Внесення даних до Єдиного реєстру проводиться на підставі заяви суб’єкта господарювання (у тому числі іноземного суб’єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) з обов’язковим зазначенням місцезнаходження місця зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, а також:

для юридичних осіб – найменування, місцезнаходження, коду Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб – підприємців;

для фізичних осіб – підприємців – прізвища, імені, по батькові, місця проживання, реєстраційного номера облікової картки платника податків (частина п’ятдесят шоста статті 15 Закону № 481).

Відповідно до частини п’ятдесят дев’ятої статті 15 Закону № 481 у разі зміни найменування суб’єкта господарювання (у тому числі іноземного суб’єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) у зв’язку із зміною типу акціонерного товариства або у зв’язку з перетворенням акціонерного товариства в інше господарське товариство зміна найменування у виданих суб’єкту господарювання (у тому числі іноземному суб’єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) довідках про внесення місця зберігання до Єдиного реєстру не є обов’язковою.

Виключення місць зберігання з Єдиного реєстру здійснюється податковим органом, який вносив його до Єдиного реєстру, на підставі письмової заяви суб’єкта господарювання (у тому числі іноземного суб’єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), що був заявником такого місця зберігання, або у разі анулювання ліцензії, виданої такому суб’єкту господарювання (у тому числі іноземному суб’єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) відповідно до Закону № 481, шляхом прийняття відповідного письмового розпорядження не раніше ніж через 10 робочих днів з моменту виникнення передбачених Законом № 481 підстав (частина шістдесят перша статті 15 Закону № 481).

Таким чином, у разі передачі за розподільчим балансом до підприємства, яке виділилось, алкогольних напоїв таке підприємство до отримання відповідних ліцензій на право оптової та/або роздрібної торгівлі алкогольними напоями та внесення місць зберігання до Єдиного реєстру, може зберігати, але не реалізовувати, алкогольні напої в місцях зберігання, внесених до Єдиного реєстру підприємства, що реорганізовується, до моменту їх виключення з Єдиного реєстру згідно законодавства.

Крім того, підприємство, яке виділилось, повинно отримати відповідні ліцензії на право оптової та/або роздрібної торгівлі алкогольними напоями, оскільки до моменту отримання відповідних ліцензій здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі такими алкогольними напоями забороняється.

 Стосовно застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності

 Пунктом 291.2 статті 291 Кодексу встановлено, що спрощена система оподаткування, обліку та звітності – особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених главою1 розділу XIV Кодексу, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Підпунктом 3 пункту 291.4статті 291 Кодексу встановлено, що до платників єдиного податку, які відносяться до третьої групи, належать, зокрема, юридичні особи суб’єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує
7000000 гривень.

Згідно з пунктом 293.3 статті 293 Кодексу відсоткова ставка єдиного податку для платників третьої групи встановлюється у розмірі:

  1) 3 відс. доходу – у разі сплати ПДВ згідно з Кодексом;

  2) 5 відс. доходу – у разі включення ПДВ до складу єдиного податку.

Абзацом другим підпункту 298.1.2 пункту 298.1 статті 298 Кодексу встановлено, що зареєстровані в установленому законом порядку суб’єкти господарювання (новостворені), які протягом 10 днів з дня державної реєстрації подали заяву щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку, встановленої для третьої групи, яка не передбачає сплату ПДВ, вважаються платниками єдиного податку з дня їх державної реєстрації.

Підпунктом 4 пункту 293.8 статті 293 Кодексу встановлено, що ставка єдиного податку, визначена для третьої групи у розмірі 3 відс., може бути обрана:

а) суб’єктом господарювання, який зареєстрований платником ПДВ відповідно до розділу V Кодексу, у разі переходу ним на спрощену систему оподаткування шляхом подання заяви щодо переходу на спрощену систему оподаткування не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу;

б) платником єдиного податку третьої групи, який обрав ставку єдиного податку в розмірі 5 відс., у разі добровільної зміни ставки єдиного податку шляхом подання заяви щодо зміни ставки єдиного податку не пізніше ніж за 10 календарних днів до початку календарного кварталу, в якому буде застосовуватися нова ставка, та реєстрації такого платника єдиного податку платником ПДВ у порядку, встановленому розділом V Кодексу;

в) суб’єктом господарювання, який не зареєстрований платником ПДВ, у разі його переходу на спрощену систему оподаткування або зміни групи платників єдиного податку шляхом реєстрації платником ПДВ відповідно до розділу V Кодексу і подання заяви щодо переходу на спрощену систему оподаткування або зміни групи платників єдиного податку не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу, в якому здійснено реєстрацію платником ПДВ.

 Відповідно до підпункту 3 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 Кодексу визначено, щоне можуть бути платниками єдиного податку, зокрема, третьої групи суб’єкти господарювання (юридичні особи), які здійснюють виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів (крім роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів в ємностях до 20 літрів).

 Оскільки, згідно з пунктом 215.1 статті 215 Кодексу спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво (крім квасу «живого» бродіння) належать до підакцизних товарів, то юридичні особи, які здійснюють їх продаж не можуть обрати спрощену систему оподаткування, обліку та звітності.

         Водночас повідомляємо, що відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.