Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 15.09.2020 р. № 3868/ІПК/99-00-05-06-02-06

Державна податкова служба України розглянула зверненняз урахуванням додаткової інформації, наданої у зверненні щодопорядку оподаткування ПДВ операцій, пов’язанихз врегулюванням небалансів електричної енергії,і, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ),повідомляє.

Як викладено у зверненнях, платник податку є оператором системи передачі електричної енергії (далі – ОСП) та врегульовує небаланси електричної енергії. Крім того, платник податку одночасно виконує функції адміністратора розрахунків (далі – АР) та як АРстворює та підтримує такі облікові рахунки, як A-A – рахунок балансування електричної енергії; A-B – рахунок небалансів електричної енергії; UA-1 – субрахунок небалансів електричної енергії.

Правові, економічні та організаційні засади функціонування ринку електричної енергії  визначено Законом України від 13 квітня 2017 року  № 2019-VIII «Про ринок електричної енергії» (далі – Закон № 2019).

Згідно з підпунктом 7 пункту 1 статті 1 Закону № 2019балансуючий ринок електричної енергії – ринок, організований ОСП з метою забезпечення достатніх обсягів електричної потужності та енергії, необхідних для балансування в реальному часі обсягів виробництва та імпорту електричної енергії і споживання та експорту електричної енергії, врегулювання системних обмежень в об'єднаній енергетичній системі України, а також фінансового врегулювання небалансів електричної енергії.

Відповідальність за баланс – зобов'язання учасників ринку повідомляти і виконувати погодинні графіки електричної енергії відповідно до обсягів купленої та проданої електричної енергії та нести фінансову відповідальність за врегулювання небалансів (підпункт 12 пункту 1 статті 1  Закону № 2019).

Небаланс електричної енергії – розрахована відповідно до правил ринку для кожного розрахункового періоду різниця між фактичними обсягами відпуску або споживання, імпорту, експорту електричної енергії сторони, відповідальної за баланс, та обсягами купленої і проданої електричної енергії, зареєстрованими відповідно до правил ринку (підпункт 46 пункту 1 статті 1  Закону № 2019).

Підпунктом 55 пункту 1 статті 1  Закону № 2019 визначено, що ОСП – юридична особа, відповідальна за експлуатацію, диспетчеризацію, забезпечення технічного обслуговування, розвиток системи передачі та міждержавних ліній електропередачі, а також за забезпечення довгострокової спроможності системи передачі щодо задоволення обґрунтованого попиту на передачу електричної енергії.

Укладення договору про врегулювання небалансів з ОСП є обов'язковою умовою участі в ринку електричної енергії (крім споживачів, які купують електроенергію за договором постачання електричної енергії споживачу)(пункт 3 статті 3 Закону № 2019).

Відповідно до пункту 1 статті 4 Закону № 2019учасники ринку електричної енергії провадять свою діяльність на ринку електричної енергії на договірних засадах. Для забезпечення функціонування ринку електричної енергії укладаються, зокрема,такі види договорів:

про участь у балансуючому ринку;

про врегулювання небалансів.

Згідно з пунктом 6 статті 33 Закону № 2019 встановлено, що ОСП не має права провадити діяльність з купівлі-продажу електричної енергії, крім купівлі-продажу електричної енергії з метою компенсації технологічних витрат електричної енергії на її передачу електричними мережами, балансування, у тому числі з метою надання/отримання аварійної допомоги ОСП суміжних держав, та врегулювання небалансів.

Порядок врегулювання небалансів електричної енергії встановлено статтею 70 Закону № 2019, згідно з якою усі учасники ринку (крім споживачів, які купують електроенергію за договором постачання електричної енергії споживачу) несуть відповідальність за свої небаланси електричної енергії.

З метою врегулювання небалансів з ОСП учасник ринку має стати стороною, відповідальною за баланс, або передати свою відповідальність іншій стороні, відповідальній за баланс, шляхом входження до балансуючої групи. Електропостачальники є сторонами, відповідальними за баланс своїх споживачів.

Сторони, відповідальні за баланс, зобов'язані нести фінансову відповідальність за небаланси електричної енергії перед ОСП.

Купівля-продаж електричної енергії з метою врегулювання небалансів електричної енергії сторони, відповідальної за баланс, здійснюється між стороною, відповідальною за баланс, та ОСП за договором про врегулювання небалансів.

Врегулюванням небалансів електричної енергії є вчинення стороною, відповідальною за баланс, правочинів щодо купівлі-продажу електричної енергії з ОСП в обсягах небалансів електричної енергії за цінами небалансів, визначеними відповідно до правил ринку.

Правила ринкурозробляються і адмініструються ОСП та затверджуються Регулятором (Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг (НКРЕКП)), і визначають, зокрема, порядок та вимоги до забезпечення виконання зобов'язань за договорами про врегулювання небалансів електричної енергії, правила балансування,порядок проведення розрахунків на балансуючому ринку та ринку допоміжних послуг (пункти 2,3 статті 2 Закону № 2019).

Правила ринку затверджено ПостановоюНКРЕКП від 14.03.2018 № 307 зі змінами та доповненнями (далі – Правила ринку).

Згідно з пунктом 1.9.1 глави 1.9 розділу І Правил ринку ОСП, зокрема, здійснює купівлю/продаж балансуючої енергії на ринкових недискримінаційних і прозорих засадах та забезпечує функціонування балансуючого ринку, а також здійснює купівлю-продаж небалансів електричної енергії.

Так, зокрема, АР виконує такі функції:

– обчислює обсяги небалансів та наданих послуг на ринку електричної енергії, виставляє рахунки та стягує та оплачує платежі, передбачені Правилами ринку, і здійснює всі фінансові розрахунки відповідно до розділу V Правил ринку (пункт 1.8.1 глави 1.8 розділу І Правил ринку);

– забезпечує управління поточним рахунком із спеціальним режимом використання ОСП, відкритим в одному з уповноважених банків (пункт 1.8.2глави 1.8 розділу І Правил ринку);

– створює та підтримує такі облікові рахунки, як, зокрема, A-A - рахунок балансування електричної енергії; A-B - рахунок небалансів електричної енергії; створює і підтримує ринкові рахунки для кожного учасника з метою здійснення операцій зі списання та зарахування коштів, що випливають з їх участі на ринку електричної енергії (пункт 5.1.2 глави 5.1 розділу V Правил ринку).

Рахунок A-A використовується для розрахунків за балансування. Розрахункова активність на цьому рахунку для кожного розрахункового періоду кожного торгового дня включає дебетування за платежі або кредитування за витрати постачальника послуг з балансування за балансуючу електричну енергію відповідно до граничної ціни балансування (на завантаження/розвантаження) (глава 5.2розділу V Правил ринку).

Рахунок A-B використовується для розрахунків за небаланси. Розрахункова активність на цьому рахунку для кожного розрахункового періоду кожного торгового дня включає дебетування за платежі або кредитування за витрати сторони, відповідальної за баланс, що виникають через їх позитивний або негативний небаланс, за відповідною ціною небалансів.

Рахунок A-A та рахунок A-B пов'язані з одним і тим самим банківським рахунком ОСП зі спеціальним режимом використання та не є нейтральними з точки зору доходів (дебетування і кредитування не сальдуються). Спільне зарахування цих рахунків здійснюється через субрахунок надлишків небалансу електричної енергії UA-1(глава 5.3розділу V Правил ринку).

Згідно з главою 5.21 розділу V Правил ринкусубрахунок UA-1 використовується для досягнення нульового сальдо рахунку A-A та рахунку A-B.

Залишкова вартість небалансу електричної енергії може бути позитивною або негативною. У будь-яких випадках залишкова вартість небалансу електричної енергії розподіляється представникам навантаженняпропорційно до їх обсягів відбору протягом кожного розрахункового періоду.

Збір за небаланс електричної енергії обчислюється для кожного представника навантаження та для кожноїсторони, відповідальної за баланс. Якщо збір за небаланс електричної енергії позитивний, він зараховується на субрахунок UA-1 і списується з ринкового рахунку сторони, відповідальної за баланс, а якщо негативний – його абсолютне значення списується з субрахунку UA-1 і зараховується на ринковий рахунок сторони, відповідальної за баланс.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.2 і 5.3 статті 5 розділу І ПКУ у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Пунктом 44.1 статті 44 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу ІІ ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ). З метою застосування терміна «постачання товарів» електрична та теплова енергія, газ, пар, вода, повітря, охолоджене чи кондиційоване, вважаються товаром.

При цьому продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1  статті 14 розділу I ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Правила формування податкових зобов’язань з ПДВ та складання податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної і їх реєстрації в ЄРПН регулюються статтями 187 і 201 розділу V ПКУ та регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі –  Порядок № 1307).

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктами 201.1, 201.4 і 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особита зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 розділу V ПКУ).

Згідно з пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ тимчасово, до 1 січня 2022 року, платники податку, які здійснюють постачання, передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, надають послуги із забезпечення загальносуспільних інтересів у процесі функціонування ринку електричної енергії відповідно до Закону України «Про ринок електричної енергії», постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702 та товарної підпозиції 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.

Норма цього пункту поширюється на операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у пункті 187.1 статті 187 та у пункті 198.2 статті 198 розділу V ПКУ, припадає на звітні (податкові) періоди до 1 січня 2022 року.

Під поняттям «касовий метод» для цілей оподаткування згідно з розділом V ПКУ розуміється метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку, відкриті в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку, відкритих в установах банків, та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункт 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

У разі якщо операції, визначені пунктом44 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, мають безперервний або ритмічний характер постачання, платники податку:

покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому отримано кошти, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усієї суми отриманих коштів протягом такого місяця;

покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому отримано кошти, зведену податкову накладну з урахуванням усієї суми отриманих коштів протягом такого місяця.

Для цілей пункту 44 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Враховуючи викладене, на підставі інформації, наданої у зверненні та виходячи із аналізунорм ПКУ,Закону № 2019і положень Правил ринку, продаж електричної енергії з метою врегулювання небалансів електричної енергії для цілей оподаткування ПДВ у розумінні підпунктів 14.1.191 і 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 статті 14 розділу I та статті 185 розділу V ПКУ є операцією з постачання товарів, що є об’єктом оподаткування ПДВ.

За операціями з постачання (продажу) електричної енергії з метою врегулювання небалансів електричної енергії податкові зобов’язання з ПДВ оператором системи передачі (постачальником) відповідно до пункту 44 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ визначаються за касовим методом із застосуванням ставки ПДВ 20 відсотків.

У разі якщо такі операції мають безперервний або ритмічний характер постачання, такий постачальник може складати не пізніше останнього дня місяця, в якому отримано кошти, зведені податкові накладні на платника ПДВ – покупця електроенергії, з урахуванням усієї суми отриманих від такого покупця коштів протягом такого місяця.

У разі надання інших видів компенсацій вартості товарів/послуг, зокрема, у разі здійснення заліку зустрічних однорідних вимог по врегулюванню небалансів, зведена податкова накладна відповідно до пункту 44 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ не складається.

Згідно з підпунктом 1 пункту 16 Порядку № 1307 у податковій накладній, яка складається за операцією з постачання електричної енергії з метою врегулювання небалансів електричної енергії, у графі 2 розділу Б табличної частинизазначається опис (номенклатура) товарів/послуг постачальника (продавця) (електроенергія, яка постачається з метою врегулювання небалансів).

Разом з тим, якщо платник податку як адміністратор розрахунків  в межах передбаченої Законом № 2019 та Правилами ринку діяльності, пов’язаної  з врегулюванням небалансів електричної енергії, здійснює інші операції, які не пов’язані з купівлею-продажем електроенергії для врегулювання небалансів, та у разі, якщо такі операції не належать тих, які визначені пунктом44 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, то операції з постачання таких послуг оподатковуються в загальному порядку та касовий метод визначення податкових зобов’язань та формування податкового кредиту до таких операцій не застосовується.

Додатково повідомляємо, що позиція ДПС щодо порядку оподаткування ПДВ операцій, про які йдеться у  зверненнях, підтверджена у листі Міністерства фінансів України навідповідний запит ДПС.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу ІІ ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.