Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 08.10.2020 р. № 4194/ІПК/99-00-05-06-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податкових наслідків з податку на прибуток підприємств та ПДВ при придбанні товарів (обладнання) на міжнародному аукціоні за межами митної території України шляхом залучення аукціоніста (нерезидента) для цілей такого придбання та, керуючись статтею 52 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, за результатами міжнародного аукціону Підприємство отримало рахунок (інвойс) від компанії-аукціоніста (нерезидента) на придбання на території Європейського Союзу обладнання (станка).

Ціна обладнання за таким рахунком включає в себе такі складові:

вартість обладнання (станка);

комісійна винагорода компанії-аукціоніста (нерезидента);

податок на додану вартість, нарахований та сплачений при придбанні товарів (обладнання) на міжнародному аукціоні на території Європейського Союзу.

На вимогу компанії-аукціоніста (нерезидента) передоплата за обладнання (станок) проводилася трьома окремими платежами.

Згідно з умовами аукціону за фактом вивезення обладнання (станка) з території Європейського Союзу та пред’явлення відповідних експортно-митних документів, компанія-аукціоніст (нерезидент) повертає Підприємству на поточний рахунок сплачену ним суму ПДВ, вказану в інвойсі.

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до частини першої та другої статті 1000 ЦКУ за договором доручення одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії.

Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов'язки довірителя.

Договором доручення може бути встановлено виключне право повіреного на вчинення від імені та за рахунок довірителя всіх або частини юридичних дій, передбачених договором.

У договорі можуть бути встановлені строк дії такого доручення та (або) територія, у межах якої є чинним виключне право повіреного.

Частиною першою статті 1002 ЦКУ визначено, що повірений має право на плату за виконання свого обов'язку за договором доручення, якщо інше не встановлено договором або законом. Якщо в договорі доручення не визначено розміру плати повіреному або порядок її виплати, вона виплачується після виконання доручення відповідно до звичайних цін на такі послуги.

Згідно із частиною першою статті 1004 ЦКУ повірений зобов'язаний вчиняти дії відповідно до змісту даного йому доручення.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі – МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ і пункт 2 статті 1 розділу І МКУ).

Щодо оподаткування ПДВ

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» − «г» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з:

постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України;

ввезення товарів на митну територію України;

вивезення товарів за межі митної території України.

З метою оподаткування ПДВ до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений МКУ.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14  розділу І ПКУ).

Під ввезенням товарів на митну територію України розуміється сукупність дій, пов'язаних із переміщенням товарів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку, відповідно до Митного кодексу України (підпункт 14.1.21¹ пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Пунктами 186.2 – 186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, зазначених у пункті 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання, або − у разі відсутності такого місця − місце постійного чи переважного його проживання.

До таких послуг, зокрема належать:

консультаційні, інжинірингові, інженерні, юридичні (у тому числі адвокатські), бухгалтерські, аудиторські, актуарні, а також послуги з розроблення, постачання та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем;

посередницькі послуги від імені та за рахунок іншої особи або від свого імені, але за рахунок іншої особи, якщо забезпечується надання покупцю послуг, перерахованих у пункті 186.3 статті 186 розділу V ПКУ.

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V ПКУ).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Згідно з пунктом 189.4 статті 189 розділу V ПКУ базою оподаткування ПДВ для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів/послуг, визначена у порядку, встановленому статтею 188 розділу V ПКУ.

Дата збільшення податкових зобов'язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 і 198 розділу V ПКУ.

При цьому пунктом 189.6 статті 189 розділу V ПКУ визначено, що норми пунктів 189.3 - 189.5 статті 189 розділу V ПКУ не поширюються на операції з експортування товарів за межі митної території України або з ввезення на митну територію України товарів у межах зазначених договорів.

Відповідно до пунктів 190.1 і 190.2 статті 190 розділу V ПКУ базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу III МКУ, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.

При визначенні бази оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, перерахунок іноземної валюти у валюту України здійснюється за курсом валюти, визначеним відповідно до статті 39¹ розділу І ПКУ.

Для послуг, які постачаються нерезидентами на митній території України, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких послуг з урахуванням податків та зборів, за винятком податку на додану вартість, що включаються до ціни постачання відповідно до законодавства.

Визначена вартість перераховується в національну валюту за валютним (обмінним) курсом Національного банку України на дату виникнення податкових зобов'язань.

У разі отримання послуг від нерезидентів без їх оплати база оподаткування визначається, виходячи із звичайних цін на такі послуги без урахування податку.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Відповідно до пункту 187.8 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Датою виникнення податкових зобов'язань за операціями з постачання послуг нерезидентами, місцем надання яких є митна територія України, є дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше.

При цьому попередня (авансова) оплата вартості товарів, що вивозяться за межі митної території України чи ввозяться на митну територію України, не змінює значення сум податку, які відносяться до податкового кредиту або податкових зобов'язань платника податку, такого експортера або імпортера (пункт 187.11 статті 187 розділу V ПКУ).

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 розділу V ПКУ до складу податкового кредиту відносяться суми ПДВ, сплачені/нараховані у разі здійснення, зокрема операцій з:

отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 розділу V ПКУ, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в ЄРПН.

У разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (пункт 201.12 статті 201 розділу V ПКУ).

Особливості оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено у статях 180 і 208 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктом 180.2 статті 180 розділу V ПКУ особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.

Відповідно до пункту 208.2 статті 208 розділу V ПКУ отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 розділу V ПКУ.

При цьому отримувач послуг - платник податку у порядку, визначеному статтею 201 розділу V ПКУ, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку.

Така податкова накладна підлягає обов'язковій реєстрації в ЄРПН.

Якщо отримувача послуг зареєстровано як платника податку, сума нарахованого податку включається до складу податкових зобов'язань декларації за відповідний звітний період (пункт 208.3 статті 208 розділу V ПКУ).

Пунктом 208.5 статті 208 розділу V ПКУ визначено, що отримувач послуг прирівнюється до платника податку для цілей застосування правил розділу V ПКУ щодо сплати податку, стягнення податкового боргу та притягнення до відповідальності за правопорушення у сфері оподаткування.

Отже, отримувач послуг від нерезидента, місце постачання яких розташоване на митній території України, є податковим агентом такого нерезидента та, зокрема відповідальною особою у частині нарахування та сплати податку до бюджету за такою операцією.

Щодо питання 1 (у частині оподаткування ПДВ операції з ввезення товарів на митну територію України)

 При здійсненні операції з ввезення товарів (у тому числі обладнання) на митну територію України у митному режимі імпорту платник ПДВ зобов’язаний визначити податкові зобов’язання з ПДВ на дату подання митної декларації для митного оформлення, виходячи із договірної (контрактної) вартості, але не нижче митної вартості таких товарів, визначеної відповідно до розділу III МКУ, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.

Така митна декларація, що оформлена відповідно до вимог законодавства та підтверджує сплату ПДВ, є підставою для платника ПДВ на віднесення зазначеній у ній сум ПДВ,  до складу податкового кредиту.

Разом з цим повідомляємо, що інформації, викладеної у зверненні, недостатньо для надання більш ґрунтовної відповіді з порушеного питання, а тому, у разі необхідності, пропонуємо повторно звернутися до контролюючого органу із наданням детального опису здійснюваних операцій.

Щодо питання 1 (у частині оподаткування ПДВ операції компанії-аукціоніста (нерезидента) з постачання Підприємству послуг із організації придбання товарів (обладнання) на міжнародному аукціоні за межами митної території України та подальшого постачання таких товарів Підприємству)

У випадку, якщо зазначені у зверненні послуги із організації придбання товарів (обладнання) на міжнародному аукціоні за межами митної території України відносяться до категорії послуг, перерахованих у пункті 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, то для цілей оподаткування ПДВ місцем постачання таких послуг вважається місце, в якому їх отримувач зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.

Оскільки у цьому випадку отримувачем послуг із організації придбання товарів (обладнання) на міжнародному аукціоні за межами митної території України є Підприємство (резидент), що зареєстроване на митній території України, то операція компанії-аукціоніста (нерезидента)  з постачання таких послуг Підприємству (резиденту) є об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковується податком за основною ставкою.

При цьому база оподаткування ПДВ за такою операцією визначається виходячи із договірної вартості послуг (комісійної винагороди).

Порядок формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ, складання податкової накладної і її реєстрації в ЄРПН за такою операцією, а також відображення її у податковій звітності з ПДВ визначено статтею 208 розділу V ПКУ.

У випадку, якщо зазначені у зверненні послуги із організації придбання товарів (обладнання) на міжнародному аукціоні за межами митної території України не відносяться до категорії послуг, перерахованих у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, то для цілей оподаткування ПДВ місцем постачання таких послуг є місце реєстрації їх постачальника.

Оскільки у цьому випадку постачальником послуг із організації придбання товарів (обладнання) на міжнародному аукціоні за межами митної території України є компанія-аукціоніст (нерезидент), що зареєстрована за межами митної території України, то операція компанії-аукціоніста (нерезидента) з постачання таких послуг Підприємству (резиденту) не є об’єктом оподаткування ПДВ.

Щодо питання 2

Якщо сума грошових коштів (сума ПДВ, яка була сплачена компанією-аукціоністом (нерезидентом) за межами митної території України при придбанні товарів (у тому числі обладнання) на міжнародному аукціоні), що перераховується (повертається) компанією-аукціоністом (нерезидентом) на поточний рахунок Підприємства за своєю економічною сутністю не є оплатою вартості товарів/послуг, то податкових наслідків з ПДВ у Підприємства не виникає.

Щодо оподаткування податком на доходи нерезидента

Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними пунктом 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ.

Перелік таких доходів визначено підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ, зокрема, такими доходами є брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів щодо брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом на території України на користь резидентів (абзац «з» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ).

Згідно з підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ резидент, у тому числі фізична особа підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Отже, виплати нерезиденту у вигляді комісійної винагороди компанії-аукціоністу (нерезиденту) за операцією з придбання товарів (обладнання) на міжнародному аукціону підлягають оподаткуванню в порядку і за ставками, визначеними підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ ПКУ).