Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 29.10.2020 р. № 4456/ІПК/99-00-05-06-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо питань, пов’язаних з оподаткуванням ПДВ та податком на прибуток операцій з постачання платником ПДВ послуг у межах реалізації проекту міжнародної технічної допомоги (далі – МТД, проект МТД) та звернення аналогічного змісту і, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненнях та додатках до них, у рамках реалізації проекту МТД платником ПДВ, який є одним з реципієнтів програми МТД,  проведено тендерну закупівлю робіт по будівництву лісової автомобільної дороги на підставі Рамкової Угоди між Урядом України і Комісією Європейських Співтовариств (затверджена Законом України від 03.09.2008 № 360-VI «Про ратифікацію Рамкової угоди між Урядом України і Комісією Європейських Співтовариств») (далі – Рамкова угода від 03.09.2008). Реалізації заходів у рамках реалізації такого проекту відбувається за рахунок МТД та передбачає співфінансування реципієнтами. Відповідно до Реєстраційної картки проєкту виконавцем проекту МТД є ДП; реципієнтами – ДП, ДП, ГО.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Згідно з пунктом 30.1 статті 30 розділу І ПКУ податкова пільга – це передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов’язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 статті 30 розділу І ПКУ.

Статтею 3 розділу І ПКУ визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування. При цьому, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору.

Відповідно до статті 3 Рамкової угоди від 03.09.2008 заходи, які фінансуються в цілому або частково коштом Європейського Співтовариства (далі − Співтовариство), не обкладаються податками, митними зборами або іншими стягненнями аналогічного характеру, зокрема:

будь-які товари, що імпортуються з метою реалізації заходів, фінансованих коштом Співтовариства, не обкладаються митними зборами та ввізним митом, податками та подібними виплатами аналогічного характеру, що стягуються Урядом, чи будь-яким його органом;

контракти, фінансовані коштом Співтовариства, не підлягають сплаті ПДВ, гербового, реєстраційного або інших аналогічних зборів в Україні, незалежно від того, чи існують такі збори, чи повинні бути впроваджені, і незалежно від того, чи укладені ці контракти з особами з України чи інших країн;

у тих випадках, коли контракт стосується поставки товарів, що походять з України, контракт повинен бути укладений на підставі цін, без урахування податку на додану вартість. Термін «товар» слід розуміти як будь-який продукт, послугу і/або права, які підлягають продажу.

При цьому пунктом 3.5 статті 3 Рамкової угоди від 03.09.2008 передбачено, що «іноземні підрядники та їхні робітники, які не є громадянами України й не проживають постійно в Україні, що працюють за контрактами, фінансованими коштом Співтовариства, звільняються від усіх податків, зборів та інших обов’язкових платежів, що справляються на території України, включаючи податки, пов’язані із підприємницькою діяльністю та отриманням прибутку».

Положення пункту 3.5 статті 3 Рамкової угоди від 03.09.2008  застосовується до іноземних підрядників та їх працівників – нерезидентів України, які провадять діяльність виключно відповідно та на виконання Рамкової угоди від 03.09.2008.

Рамкова угода від 03.09.2008 застосовується також до всіх заходів, фінансованих Співтовариством, які за їхнім характером не охоплені окремою угодою про фінансування (пункт 1.3 статті 1 Рамкової угоди від 03.09.2008).

Правові та економічні засади здійснення закупівель товарів, робіт і послуг для забезпечення потреб держави, територіальних громад та об'єднаних територіальних громад визначено Законом України від 25 грудня 2015 року № 922-VIII «Про публічні закупівлі» (далі – Закон № 922).

Відповідно до частини першої статті 1 розділу І Закону № 922 забезпечення тендерної пропозиції / пропозиції – надання забезпечення виконання зобов'язань учасником перед замовником, що виникли у зв'язку із поданням тендерної пропозиції / пропозиції, у вигляді такого забезпечення, як гарантія; переможець процедури закупівлі – учасник, тендерна пропозиція якого відповідає всім критеріям та умовам, що визначені у тендерній документації, і визнана найбільш економічно вигідною, та якому замовник повідомив про намір укласти договір про закупівлю, або учасник, якому замовник повідомив про намір укласти договір про закупівлю за результатами застосування переговорної процедури закупівлі.

Частинами третьою та четвертою статті 25 розділу IV Закону № 922 визначено умови повернення та неповернення забезпечення тендерної пропозиції / пропозиції.

Кошти, що надійшли як забезпечення тендерної пропозиції / пропозиції, якщо вони не повертаються учаснику у випадках, визначених Закону № 922, підлягають перерахуванню до відповідного бюджету, а в разі здійснення закупівлі замовниками не за бюджетні кошти – перераховуються на рахунок таких замовників (частина шоста статті 25 розділу IV Закону № 922).

 

Щодо оподаткування ПДВ (питання 1 – 2)

Підпунктом 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 розділу V ПКУ встановлено, що податок на додану вартість становить 20 відсотків, 7 відсотків бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товарів/послуг.

Згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ, зокрема, операції з:

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку;

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів, що фінансуються за рахунок МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку.

Порядок отримання права на звільнення від оподаткування операцій, що здійснюється в рамках проектів МТД, регламентується постановою Кабінету Міністрів України від 15.02. 2002 № 153 (далі – Порядок № 153).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 153 виконавцем проекту є будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з партнером з розвитку або уповноваженою партнером з розвитку особою та забезпечує реалізацію проекту (програми), у тому числі на платній основі; реципієнт –  резидент (фізична або юридична особа), який безпосередньо одержує міжнародну технічну допомогу згідно з проектом (програмою); субпідрядник – будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з виконавцем або реципієнтом, забезпечує реалізацію проекту (програми) в частині або в цілому та проводить процедури закупівлі за рахунок коштів міжнародної технічної допомоги в рамках проекту (програми).

Проекти (програми) підлягають обов’язковій державній реєстрації, яка є підставою для акредитації їх виконавців, а також реалізації права на одержання відповідних пільг, привілеїв, імунітетів, передбачених законодавством та міжнародними договорами України (пункти 11, 12 Порядку № 153).

Згідно з пунктом 18 Порядку № 153 державна реєстрація проекту (програми) підтверджується реєстраційною карткою проекту (програми), складеною за формою згідно з додатком 1 Порядку № 153, яка підписується заступником Державного секретаря Кабінету Міністрів України чи іншою уповноваженою особою Секретаріату Кабінету Міністрів України, засвідчується печаткою Секретаріату Кабінету Міністрів України та видається заявникові з надсиланням копії бенефіціарові протягом п'яти робочих днів від дати прийняття рішення про проведення державної реєстрації проекту (програми).

Одночасно з видачею реєстраційної картки проекту (програми) робиться відповідний запис у реєстрі проектів (програм) МТД та розміщується план закупівлі на Єдиному вебпорталі органів виконавчої влади (крім інформації, що становить комерційну таємницю).

Платник податку (продавець) з метою підтвердження права на застосування пільги з ПДВ при здійсненні операцій з постачання товарів, робіт, послуг в рамках проекту МТД зберігає у справі:

копію реєстраційної картки проекту, в рамках якого здійснено закупівлю товарів, робіт, послуг;

копію плану закупівлі товарів, робіт і послуг, що придбаваються за кошти міжнародної технічної допомоги (далі – план закупівлі);

копію контракту на постачання товарів, виконання робіт та надання послуг.

Крім того, пунктом 23 Порядку № 153 визначено, що виконавець та субпідрядник, що реалізують право на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України (крім договорів, пов'язаних із виконанням робіт з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об'єкта «Укриття» на екологічно безпечну систему), щомісяця до 20 числа складає та подає в письмовому та електронному вигляді органові ДПС, в якому перебуває на обліку як платник податків, інформаційне підтвердження за формою згідно з додатком 8 Порядку № 153.

З огляду на чинну форму інформаційного підтвердження виконавець проекту МТД зазначає відповідні реквізити контрагентів – продавців товарів/послуг (найменування, код, адресу), які поставляють такі товари/послуги, дані контракту (договору) про постачання та податкової накладної із зазначенням суми постачання, що підлягає пільговому оподаткуванню / звільненню від оподаткування ПДВ.

Згідно з додатком 5 до Порядку № 153 у плані закупівлі зазначається як субпідрядник, так і гранична сума коштів МТД, передбачена в субпідрядному договорі.

Крім цього, згідно з додатком 5 до Порядку № 153 у Плані закупівлі до переліку категорій (типів) товарів, робіт і послуг, що придбаваються за кошти МТД в рамках реалізації проекту (програми), не включаються товари, роботи і послуги, що придбаваються за кошти, залучені на умовах співфінансування з інших джерел, крім проектів (програм), партнером з розвитку яких виступає Європейський Союз.

Отже, підставою для застосування податкової пільги у межах реалізації проекту МТД є реєстраційна картка проекту (програми), оформлена згідно з Порядком № 153. Операції з постачання товарів/послуг у рамках проекту МТД  у межах граничної суми, зазначеної у плані  закупівлі, звільняються від оподаткування ПДВ.

Якщо придбання товарів/послуг, зазначених у плані закупівлі проекту, здійснюється у платника ПДВ та відбувається у межах граничної суми, передбаченої у плані закупівлі, то в договорі на таке постачання ціна таких товарів/послуг має бути вказана «Без ПДВ».

У рамках проекту МТД, партнером з розвитку якого виступає Європейський Союз, а реалізація відбувається частково за кошти Європейського Союзу, а частково – за рахунок співфінансування реципієнта, операції з постачання товарів/послуг відповідно до програми МТД та в межах затвердженого плану закупівлі товарів, робіт і послуг, що придбаваються виконавцем проекту, звільняються від оподаткування ПДВ.

Щодо сум коштів забезпечення тендерної пропозиції / пропозиції, які надходять реципієнту проекту МТД від виконавців робіт, зазначаємо, що у разі якщо за своєю фактичною сутністю такі кошти виконують виключно функцію засобу забезпечення зобов'язань та не є оплатою вартості товарів/послуг, то ця сума платежів не збільшує базу оподаткування ПДВ у реципієнта. Податкові зобов'язання реципієнтом та податковий кредит виконавцем робіт  при отриманні/перерахуванні такого платежу не визначаються.

При цьому у разі якщо у процесі виконання робіт відбудеться зміна напряму використання отриманих раніше коштів у вигляді забезпечення тендерної пропозиції / пропозиції, які спочатку виконували функцію засобу забезпечення виконання зобов'язань за договором, а потім спрямовуються в рахунок оплати поставлених робіт, то на дату зміни напряму використання реципієнт повинен нарахувати податкові зобов'язання, а у виконавця робіт виникають підстави щодо формування податкового кредиту за умови реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та виконання інших правил щодо формування податкового кредиту, встановлених ПКУ.

 

Щодо оподаткування податком на прибуток (питання 3)

Доходи особи, яка у розумінні Рамкової угоди від 03.09.2008 є «іноземним підрядником», у разі виконання нею умов перебування в Україні, передбачених пунктом 3.5 статті 3 Рамкової угоди від 03.09.2008, оподаткуванню в Україні не підлягають.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані у ПКУ.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу ІІ ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.