Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 05.01.2021 р. № 64/ІПК/99-00-04-03-03-06

Державна податкова служба України, керуючись ст.52 Податкового кодексу України (далі –ПКУ) розглянула Ваше звернення … щодо застосування норм податкового законодавства в сфері оподаткування доходів від здавання в оренду власної житлової нерухомості фізичної особи нерезидента та в межах компетенції повідомляє.

Фізична особа – підприємець (далі -ФОП), … є платником єдиного податку другої групи. Одним із видів діяльності є …. 

Як зазначено у зверненні, … є податковим агентом фізичної особи нерезидента … на підставі укладеного договору доручення (представництва) відповідно до вимог ст. 237 Цивільного Кодексу України, для надання в оренду власного нерухомого майна. При цьому, копії документів платником не надано.

З метою дотримання вимог Податкового кодексу України, у фізичної особи – підприємця виникли наступні питання.

1. Чи має право … (платник єдиного податку ІІ групи) бути податковим агентом нерезидента … при здаванні в оренду ним його нерухомого майна відповідно до вимог ст.170.1.3. ПКУ? На якій системі оподаткування повинен знаходитись … будучи податковим агентом … ?

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV ПКУ, відповідно до п.п. 162.1.2 п. 162.1 ст. 162 якого платниками податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізична особа – нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

Згідно з п.п. 163.2.1 п. 163.2 ст. 163 ПКУ об'єктом оподаткування нерезидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні.

Відповідно до п.п. 170.10.1 п. 170.10 ст. 170 ПКУ доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами розділу IV ПКУ для нерезидентів).

У разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом – юридичною або самозайнятою фізичною особою, такий резидент вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладення договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження в Україні, резидент зобов'язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів. (п.п. 170.10.3 п. 170.10 ст. 170 ПКУ).

При цьому до платників єдиного податку, які відносяться до другої групи, згідно з п.п. 2 п. 291.4 ст. 291 Кодексу належать фізичні особи – підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:

- не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб;

- обсяг доходу не перевищує 5000000 гривень.

Дія п.п. 2 п. 291.4 ст. 291 Кодексу не поширюється на фізичних осіб – підприємців, які надають посередницькі послуги з купівлі, продажу, оренди та оцінювання нерухомого майна (група 70.31 КВЕД ДК 009:2005), а також здійснюють діяльність з виробництва, постачання, продажу (реалізації) ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння. Такі фізичні особи – підприємці належать виключно до третьої групи платників єдиного податку, якщо відповідають вимогам, встановленим для такої групи.

Поняття «населення» у розумінні п.п.2 п.291.4 ст.291 Кодексу не є специфічним, а використовується у загальному значенні.

При цьому «населення» - це сукупність людей, які перебувають у межах даної держави і підлягають її юрисдикції. До складу населення входять громадяни даної держави, іноземні громадяни, які живуть у цій державі тривалий час, особи без громадянства та особи з подвійним і більше громадянством (З практики застосування термінів, слів та словосполучень у юриспруденції).

Таким чином, фізична особа – підприємець – платник єдиного податку має право перебувати на другій групі платників єдиного податку за умови надання послуг населенню України.

Якщо фізична особа – нерезидент не знаходиться в юрисдикції України, то фізична особа- підприємець – платник єдиного податку має право здійснювати функції податкового агента щодо доходів, які виплачуються нерезиденту за умови переходу такого суб’єкта господарювання на сплату єдиного податку, встановленого для третьої групи платників єдиного податку або на сплату інших податків і зборів.

2. В якій формі укладається договір на доручення (представництва) на виконання ст.170.1 ПКУ між … та … як податкового агента? Чи потрібне нотаріальне посвідчення такого договору?

Представницькі функції слід розуміти як представництво, що відповідно до ст. 237 Цивільного кодексу України є правовідношенням, у якому одна сторона (представник) зобов’язана або має право вчинити правочин від імені другої сторони, яку вона представляє.

Відповідно до п. 238.3 ст. 238 Цивільного кодексу України представник не може вчиняти правочин від імені особи, яку він представляє, у своїх інтересах або в інтересах іншої особи, представником якої він одночасно є, за винятком комерційного представництва, а також щодо інших осіб, встановлених законом.

Зазначаємо, що з питання укладення договору доручення та його нотаріального посвідчення Ви можете звернутися до Міністерства юстиції України.

3) Платником яких податків та/або зборів є … при здаванні в оренду власного нерухомого майна, через податкового агента … ? Які ставки оподаткування повинні застосовуватися податковим агентом … до доходів отриманих … , від здавання в оренду власного нерухомого майна?

Відповідно до п.п. 164.2.5 п. 164.2 ст. 164 ПКУ до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема: дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому п. 170.1 ст. 170 ПКУ.

 Згідно з п. 167.1 ст. 167 ПКУ ставка податку становить 18 % бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Також зазначений дохід є об'єктом оподаткування військовим збором  (п.п. 1.2 п.16 ¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Ставка збору становить 1,5 відс. об'єкта оподаткування, визначеного           п.п. 1.2 п. 16 ¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ (п.п. 1.3 п. 16 ¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку визначену в             ст. 167 Кодексу (п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПКУ), та ставку військового збору встановлену п.п. 1.3 п. 16 ¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ.

4) Чи підлягає декларуванню дохід отриманий … від здавання в оренду нерухомого майна через податкового агента … ? Ким повинен декларуватися такий дохід … чи нерезидентом ...?  За якою декларацією?

Порядок подання річної декларації про майновий стан і доходи (податкової декларації) визначено ст. 179 ПКУ, згідно з п. 179.1 якої платник податку зобов'язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до ПКУ.

Водночас п. 179.2 ст. 179 ПКУ передбачено, що обов'язок платника податку щодо подання податкової декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається, якщо такий платник отримував, зокрема доходи: виключно від податкових агентів незалежно від виду та розміру нарахованого (виплаченого, наданого) доходу, крім випадків, прямо передбачених             розділом IV ПКУ.

5) Чи входить дохід нерезидента … до загального доходу податкового агента … ? Чи повинен такий дохід декларуватися податковим агентом … та яким чином?

Для фізичної особи - підприємця – платника єдиного податку є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності. (п.п. 292.1.1 п. 292.1 ст. 292 ПКУ).

Пунктом 292.4 ст. 292 ПКУ визначено, що у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).

Платники єдиного податку першої - третьої груп ведуть облік у порядку, визначеному підпунктами 296.1.1 - 296.1.3 п. 296.1 ст. 296 ПКУ (п. 296.1           ст. 296 ПКУ).

Порядок ведення книги обліку доходів платників єдиного податку першої - третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість, та Порядок ведення книги обліку доходів і витрат платників єдиного податку третьої групи, які є платниками податку на додану вартість, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 № 579 (далі - Порядок № 579).

У графах 2 - 6 книги обліку доходів (обліку доходів та витрат) (далі - Книга) щоденно відображається дохід від провадження господарської діяльності, що оподатковується за ставками, встановленими відповідно до п. 293.2 та п.п. 2 п. 293.3 ст. 293 ПКУ, із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема отримана сума коштів за продані товари, виконані роботи, надані послуги протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (окремо в готівковій та безготівковій), матеріальній або нематеріальній формі (п. 6 Порядку № 579).

При цьому у графі 2 Книги зазначається отримана сума коштів за продані товари, виконані роботи, надані послуги, а у графі 3 - сума повернутих коштів за продані товари, виконані роботи, надані послуги та/або передплати (п. 6 Порядку № 579).

Сума повернутих коштів, які відображаються у графі 3 Книги, враховується при визначенні скоригованої суми доходу за продані товари, виконані роботи, надані послуги (графа 4 Книги) та загальної суми доходу (графа 6 Книги або графа 7 Книги (для платників третьої групи, які є платниками податку на додану вартість).

Пунктом 5 Порядку № 579 визначено, що записи у Книгах виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід, зокрема про кошти, які надійшли на поточний рахунок платника податку та/або які отримано готівкою, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).

Дані Книг використовуються платником податку для заповнення податкової декларації платника єдиного податку.

Форма Податкової декларації платника єдиного податку-фізичної особи-підприємця затверджена наказом Міністерства фінансів України від 19 червня 2015 року № 578.

Враховуючи викладене, у разі отримання фізичною особою – підприємцем – платником єдиного податку коштів від здавання нерухомого майна в оренду за договором доручення у Книзі відображається вся сума коштів, яка надійшла на поточний рахунок платника податку та/або яку отримано готівкою, за таким договором.

Разом з цим при заповненні податкової декларації платника єдиного податку – фізичної особи – підприємця до доходу включається сума отриманої винагороди повіреного.

6) Яку звітність повинен подавати … як податковий агент ...?

Відповідно до п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 ПКУ та п.п. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 ПКУ, особи, які відповідно до цього ПКУ мають статус податкових агентів, зобов'язані подавати протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування.

Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу визначений наказом від 13.01.2015 № 4 «Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку».

7) Чи являється доходом фізичної особи-нерезидента … сума компенсації витрат яка виплачується орендарем на користь власника нерухомості-орендодавця … , що була раніше сплачена … за комунальні послуги та послуги для  забезпечення життєдіяльності будівлі?

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків включається, зокрема: дохід як додаткове благо у вигляді суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що обов'язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з розділом IV ПКУ (п.п. «г» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПКУ), та інші доходи, крім зазначених у статті 165 ПКУ (п.п. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 ПКУ).

З метою уникнення неоднозначного тлумачення норм податкового законодавства у частині оподаткування доходів фізичних осіб кожний конкретний випадок виникнення податкових відносин слід розглядати з урахуванням документів (матеріалів), які стосуються порушених питань, договору оренди, договору доручення тощо.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.