Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 14.01.2021 р. № 153/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку застосування пунктів 44 та 45 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі – ПКУ), та, керуючись статтею 52 ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, основним видом діяльності Товариства є постачання вугільної продукції імпортного виробництва, яка ввозиться Товариством на митну територію України.

У жовтні 2020 року Товариство використовувало пільгу, визначену пунктом 45 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, та здійснило ввезення та розмитнення вугільної продукції.

Відвантаження зазначеної продукції на митній території України здійснювалося  у листопаді 2020 року.

При цьому Товариством було подано заяву про відмову від використання пільги у цьому місяці.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Порядок визначення дати виникнення податкових зобов’язань встановлено статтею 187 ПКУ.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Датою виникнення податкових зобов'язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення (пункт 187.8 статті 187 ПКУ).

Відповідно до пункту 44 підрозділу 2 розділу XX ПКУ тимчасово, до 1 січня 2022 року, платники податку, які здійснюють постачання (у тому числі оптове), передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.

Норма цього пункту поширюється на операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у пункті 187.1 статті 187 та у пункті 198.2 статті 198 ПКУ, припадає на звітні (податкові) періоди до 1 січня 2022 року.

З метою застосування пункту 44 підрозділу 2 розділу XX ПКУ слід враховувати визначення терміну «касовий метод», надане підпунктом 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 ПКУ.

Згідно з даним визначенням касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V ПКУ метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).

Пунктом 45 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, до 1 січня 2022 року, звільняються від оподаткуванню, податком на додану вартість операції з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД.

У разі застосування зазначеної пільги норми пункту 198.5 статті 198 ПКУ не застосовуються в частині товарів/послуг, необоротних активів, суми ПДВ з вартості яких були включені до податкового кредиту у звітних (податкових) періодах, що передували періоду початку застосування пільги.

Платник податків може відмовитися від використання зазначеної пільги чи зупинити її використання на один або декілька звітних (податкових) періодів шляхом подання заяви.

Заява, у якій зазначається перелік товарних позицій товарів згідно з УКТ ЗЕД період, на який платник відмовляється чи зупиняє використання пільги, подається до контролюючого органу за місцем реєстрації платника податків до настання звітного періоду, в якому платник податку не передбачає використання зазначеної пільги.

Відмова від використання пільги, зазначеної у цьому пункті, чи зупинення її використання застосовується з першого числа звітного (податкового) періоду, зазначеного у заяві.

Пунктом 198.3 статті 198 ПКУ встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну території України.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 ПКУ (пункт 198.2 статті 198 ПКУ).

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПКУ податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних (далі – ЄРПН), є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 198.5 статті 198 ПКУ передбачено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 ПКУ та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 ПКУ).

З метою застосування пункту 198.5 статті 198 ПКУ податкові зобов'язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в ЄРПН.

Таким чином, при здійсненні операцій з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД платник ПДВ відповідно до пункту 45 підрозділу 2 розділу XX ПКУ застосовує тимчасовий режим звільнення від оподаткування ПДВ та має можливість відмовитися від нього чи призупинити його застосування на один або декілька звітних (податкових) періодів шляхом подання до контролюючого органу відповідної заяви.

У періоді застосування платником ПДВ тимчасового режиму звільнення від оподаткування ПДВ дата виникнення податкових зобов’язань та формування податкового кредиту визначається за загальними правилами,  а в періоді, коли платник податку відмовився від застосування пільги (призупинив її застосування) – за касовим методом.

Щодо питань 1 і 2

У ситуації, описаній у зверненні, платник податку, який здійснив ввезення вугілля на митну територію України,  відносить суми ПДВ за такими операціями до податкового кредиту на підставі відповідних митних декларацій. Зважаючи на те, що ввезення такого вугілля відбулося у періоді застосування таким платником податку тимчасового режиму звільнення від оподаткування ПДВ, передбаченого пунктом 45 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (тобто таке вугілля було  придбане для використання в неоподатковуваних операціях), такий платник податку у такому звітному періоді зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ.

Оскільки, як зазначено у зверненні, таке вугілля було відвантажене та оплачене покупцем у звітному періоді, на який платник податку відмовився від застосування пільги, встановленої  пунктом 45 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, та застосовував касовий метод податкового обліку ПДВ, то такий  платник податку визначає податкові зобов’язання з ПДВ на дату отримання коштів від покупця товару (вугілля) та складає на такого покупця відповідну податкову накладну, яка підлягає  реєстрації  в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Зважаючи на те, що вугілля, яке було ввезене з метою використання в неоподатковуваних ПДВ операціях, було використано в оподатковуваних операціях, платник податку може скласти та зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування до податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ, та на його підставі  зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані згідно з цим пунктом.

Щодо питання 3

За операцією з придбання вугілля на митній території України  покупець має право віднести суми ПДВ до податкового кредиту  на дату, визначену пунктом 198.2 статті 198 ПКУ (якщо такий податку не застосовує касовий метод формування податкового кредиту та за умови реєстрації в ЄРПН постачальником відповідної податкової накладної).

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому