Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 04.01.2021 р. № 39/ІПК/99-00-04-03-03-09

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо окремих норм податкового законодавства і в межах компетенції повідомляє.

Платник податків у зверненні повідомив, що починаючи з 2016 року постійно проживає на території Республіки Сінгапур, працевлаштований в компанії, яка зареєстрована та діє за законодавством Республіки Сінгапур та отримує заробітну плату, яка оподатковується за законодавством Республіки Сінгапур.Крім того, платник податків отримує доходи від купівлі-продажу акцій, які не оподатковуються на території Республіки Сінгапур.

При цьому період перебування платника податків на території Республіки Сінгапур протягом календарного року перевищує 183 дні.

Таким чином платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань: чи являється він резидентом Республіки Сінгапур,чи  оподатковується на території України дохід у вигляді заробітної плати та дохід, отриманий від продажу акцій на території Республіки Сінгапур, необхідності подання податкової декларації про майновий стан і доходи на території Республіки України та які документи необхідно надати контролюючому органу на території України, що підтверджують сплату податків на території Республіки Сінгапур. 

Визначення резидентського статусу фізичної особи є визначальним для з’ясування порядку оподаткування доходів такої особи згідно з нормами Кодексу.

Нерезиденти – це фізичні особи, які не є резидентами України
(п.п. «в» 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Поняття «резидент» України встановлено п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні; якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв'язки (центр життєвих інтересів) в Україні. У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від'їзду) протягом періоду або періодів податкового року.

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім'ї або її реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності.

Якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення цього підпункту, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України.

Отже, якщо особа не визнається резидентом за жодним з критеріїв, передбачених в абзацах четвертому – десятому п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, вона вважається нерезидентом.

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб врегульовано розділом IV Кодексу, згідно з п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку є фізична особа – резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Підпунктом 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 Кодексу передбачено, що об'єктом оподаткування резидента є іноземні доходи –доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Дохід, отриманий з джерел за межами України, –це будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України, включаючи дохід від відчуження інвестиційних активів, у тому числі корпоративних прав, цінних паперів тощо; інші доходи від будь-яких видів діяльності за межами митної території України або територій, непідконтрольних контролюючим органам (п.п. 14.1.55 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Оподаткування іноземних доходів встановлено п. 170.11 ст. 170 Кодексу.

Відповідно до  п.п. 170.11.1 п. 170.11 ст. 170 Кодексуу разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку – отримувача, який зобов'язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім доходів, визначених п.п. 167.5.4п. 167.5 ст. 167 Кодексу, що оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, крім прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 Кодексу, та крім прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.13 ст. 170 Кодексу.

Згідно з п.п. 170.11.2 п. 170.11 ст. 170 Кодексу у разі, якщо згідно з нормами міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, платник податку може зменшити суму річного податкового зобов'язання на суму податків, сплачених за кордоном, він визначає суму такого зменшення за зазначеними підставами у річній податковій декларації.

Крім того, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у п.п. 165.1.40 і 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодексу (п.п. 164.2.9 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Особливості оподаткування доходу у вигляді інвестиційного прибутку визначено п. 170.2 ст. 170 Кодексу.

Також зазначені доходи є об'єктом оподаткування військовим збором                     (пп. 1.2 п. 16 ¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об'єкта оподаткування, визначеного пп. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу (пп. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Враховуючи викладене, у разі, якщо дохід отримується фізичною особою – резидентом з джерел за межами України, то сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податків як іноземний дохід (дохід у вигляді заробітної плати) таінвестиційний прибуток (дохід від операцій з інвестиційними активами). Зазначені доходи оподатковуються податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому фізична особа зобов'язана подати річну податкову декларацію та сплатити податок (військовий збір) з таких доходів.

Разом з цим, відповідно до ст. 3  Кодексу чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування, є частиною податкового законодавства України.  Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Угода між Урядом України і Урядом Республіки Сінгапур про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та Протокол до неї (далі – Угода), яку ратифіковано Верховною Радою України  22.10.2009 (Закон України № 1677-VI), є чинною з 18.12.2009.

Дія цієї Угоди поширюється на осіб, які є резидентами однієї чи обох Договірних Держав (ст. 1 Угоди).  Для цілей Угоди  терміни „Договірна Держава” означає, залежно від контексту, Україну або Сінгапур; термін „особа” означає фізичну особу, компанію та будь-яке інше об’єднання осіб (п. 1 ст. 3 Угоди).

Відповідно до положень ст. 2 Угоди податками, на які поширюється дія цієї Угоди, зокрема в Україні, є податок з доходів фізичних осіб і податок на прибуток підприємств (далі – український податок), у Сінгапурі –  податок на прибуток (далі – сінгапурський податок).

Критерії для визначення резиденції осіб, до яких застосовується Угода, встановлені ст. 4 (Резидент) Угоди, відповідно до п. 1 якої „для цілей цієї Угоди термін „резидент Договірної Держави” означає будь-яку особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місця управління, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію, а також уключає цю Державу й будь-яку її адміністративно-територіальну одиницю або місцевий орган влади чи орган, заснований відповідно до закону”.

„Якщо відповідно до положень пункту 1 фізична особа є резидентом обох Договірних Держав, її статус визначається згідно з такими правилами:

a) вона вважається резидентом лише тієї Договірної Держави, вякій вона має місце постійного проживання; якщо вона має місце постійного проживання в обох Договірних Державах, вона вважається резидентом лише тієї Договірної Держави, вякій вона має тісніші особисті й економічні зв’язки (центр життєвих інтересів);

b) якщо Договірна Держава, в якій вона має центр життєвих інтересів, не може бути визначена або коли вона не має місця постійного проживання в жодній з Договірних Держав, вона вважається резидентом лише тієї Договірної Держави, в якій вона зазвичай проживає;

c) якщо вона зазвичай проживає в обох Договірних Державах або коли вона зазвичай не проживає в жодній з них, вона вважається резидентом лише тієї Договірної Держави, національною особою якої вона є;

d) у будь-якому іншому випадку компетентні органи Договірних Держав вирішують це питання за взаємною згодою” (п. 2 ст. 4 Угоди).

З огляду на зазначені положення Угоди податковий статус (резиденція) фізичної особи для цілей застосування цієї Угоди визначається згідно з положеннями чинного законодавства відповідної країни –України та/ Сінгапуру (п. 1 ст. 4 Угоди).

Якщо фізична особа  має подвійну резиденцію (є податковим резидентом і України, і Сінгапуру), то з метою застосування відповідних положень Угоди  податковий статус (резиденція) такої особи визначається відповідно до правил, встановлених  п. 2 ст. 4 Угоди. При цьому ключовим критерієм для встановлення податкової резиденції фізичних осіб визначено місце постійного проживання, наступним після якого є критерій „центр життєвих інтересів”
(п.п. а) п. 2 ст. 4 Угоди).

Питання оподаткування заробітної плати та інших подібних винагород, які одержуються фізичною особою-резидентом України/Сінгапуру у зв’язку з роботою за наймом регулюються ст. 15 (Залежні особисті послуги) Угоди.

Відповідно до п. 1 ст. 15 Угоди „з урахуванням положень статей 16, 18 та 19 платня, заробітна плата й інші подібні винагороди, одержувані резидентом Договірної Держави у зв’язку з роботою за наймом, оподатковуються лише в цій Державі, якщо тільки робота за наймом не здійснюється в іншій Договірній Державі. Якщо робота за наймом здійснюється таким чином, то винагорода, одержана у зв’язку із цим, може оподатковуватись у цій іншій Державі”.

„Незалежно від положень пункту 1, винагорода, що одержується резидентом Договірної Держави у зв’язку з роботою за наймом, здійснюваною в іншій Договірній Державі, оподатковується лише в першій згаданій Державі, якщо:

a) одержувач перебуває в іншій Державі протягом періоду або періодів, що не перевищують у сукупності 183 днів у будь-якому дванадцятимісячному періоді, що починається або закінчується протягом відповідного календарного року; і

b) винагорода сплачується наймачем або від імені наймача, який не є резидентом іншої Держави; та

c) витрат зі сплати винагород не несуть постійне представництво або постійна база, які наймач має в іншій Державі” (п. 2 ст. 15 Угоди).

Враховуючи зазначене, якщо для цілей Угоди фізична особа є резидентом України, яка здійснює роботу за наймом в Сінгапурі, отримана від роботодавця заробітна плата за цю роботу відповідно до п. 1 ст. 15 Угоди може оподатковуватись у Сінгапурі, тобто Сінгапур має право на оподаткування цього доходу. При цьому така заробітна плата підлягає оподаткуванню лише в Україні у разі одночасного виконання умов, зазначених у п. 2 ст. 15 Угоди.

Якщо фізична особа для цілей Угоди є резидентом Сінгапуру  і виконує роботу за наймом в цій країні, за яку отримує заробітну плату, така винагорода підлягає оподаткуванню лише в Сінгапурі (п. 1 ст. 15 Угоди).

 

Питання зарахування в Україні (Сінгапурі) податків, сплачених резидентами України (Сінгапуру) в Сінгапурі (Україні) регулюються ст. 22 (Усунення подвійного оподаткування) Угоди, відповідно до п. 1 якої „в Україні подвійне оподаткування усувається таким чином:

Якщо резидент України одержує дохід, який згідно з положеннями цієї Угоди може оподатковуватись у Сінгапурі, Україна дозволить вирахувати з податку на дохід цього резидента суму, що дорівнює сумі податку на дохід, сплаченій у Сінгапурі. Це вирахування в будь-якому випадку не повинно перевищувати частину податку з доходу, розраховану до надання вирахування стосовно доходу, який може обкладатися податком в Україні.

Якщо відповідно до будь-якого положення цієї Угоди одержаний дохід, яким володіє резидент України, звільнено від податку в Україні, Україна може, проте, під час нарахування суми податку на залишок доходу такого резидента, узяти до уваги звільнений від податку дохід”.

У Сінгапурі подвійне оподаткування усувається, зокрема, таким чином:

„Якщо резидент Сінгапуру одержує дохід з України, який згідно з положеннями цієї Угоди може оподатковуватись в Україні, Сінгапур, відповідно до свого законодавства про надання знижки стосовно податку у вигляді кредиту проти сінгапурського податку, що сплачується в будь-якій країні, іншій ніж Сінгапур, дозволить знижку стосовно сплаченого українського податку безпосередньо або шляхом вирахування у вигляді кредиту проти сінгапурського податку, який сплачується стосовно доходу цього резидента” (п. 2 ст. 22 Угоди).

Слід зазначити, що Угодою не вирішуються питання процедурного характеру (зокрема щодо порядку визначення податкового (резидентського) статусу, а також щодо надання відповідних документальних підтверджень), пов’язані із реалізацією її положень  Договірними Державами – учасницями  Угоди. Водночас є очевидним, що такі питання  регулюються законодавством кожної з Договірних Держав та відносяться до повноважень відповідних „компетентних органів”, визначених Угодою (п. 1 ст. 3 Угоди).

 

Щодо питання оподаткування доходів від куплі-продажу акцій у контексті Угоди, то  у загальному порядку доходи, що одержуються особою, яка у розумінні Угоди є „резидентом Договірної Держави”, від відчуження окремих видів  майна, яке належить цій особі на правах власності, є предметом розгляду ст. 13 (Доходи від відчуження майна) Угоди, якою передбачено:

„1. Доходи, що одержуються резидентом Договірної Держави від відчуження нерухомого майна, яке згадується в статті 6 і яке знаходиться в іншій Договірній Державі, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі.

2. Доходи, одержувані резидентом Договірної Держави від відчуження:

a) акцій, інших ніж ті акції, що котируються на визнаній фондовій біржі, які одержують принаймні три-четвертих своєї вартості безпосередньо чи опосередковано від нерухомого майна, розташованого в іншій Договірній Державі; або

b) паїв у товаристві, активи якого одержують принаймні три-четвертих своєї вартості безпосередньо чи опосередковано з нерухомого майна, розташованого в іншій Договірній Державі, можуть бути оподатковані в цій іншій Державі.

Для цілей підпункту "b" цього пункту активи, що складаються з акцій, як вони визначені в підпункті "а" цього пункту вважаються нерухомим майном.

3. Доходи від відчуження рухомого майна, що формує частину майна постійного представництва, яке підприємство Договірної Держави має в іншій Договірній Державі, або рухомого майна, яке відноситься до постійної бази, що знаходиться в розпорядженні резидента Договірної Держави в іншій Договірній Державі для цілей надання незалежних особистих послуг, які включають такі доходи від відчуження такого постійного представництва (окремо чи в сукупності з цілим підприємством) або такої постійної бази, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі.

4. Доходи, одержувані підприємством Договірної Держави від відчуження морських або повітряних суден, що експлуатуються в міжнародних перевезеннях, або рухомого майна, що відноситься до експлуатації таких морських або повітряних суден, оподатковуються лише в цій Державі.

5. Доходи від відчуження будь-якого майна, іншого, ніж те, прояке йдеться в пунктах 1, 2, 3 та 4, оподатковуються лише в тій Договірній Державі, резидентом якої є особа, що відчужує майно”.

При цьому згідно з п. 13.5 ст. 13 Кодексу для отримання права на зарахування податків та зборів, сплачених за межами України, платник зобов'язаний отримати від державного органу країни, де отримується такий дохід (прибуток), уповноваженого справляти такий податок, довідку про суму сплаченого податку та збору, а також про базу та/або об'єкт оподаткування. Зазначена довідка підлягає легалізації у відповідній країні, відповідній закордонній дипломатичній установі України, якщо інше не передбачено чинними міжнародними договорами України.

У разі відсутності в платника податку підтверджуючих документів щодо суми отриманого ним доходу з іноземних джерел та суми сплаченого ним податку в іноземній юрисдикції, оформлених відповідно до статті 13 цього Кодексу, такий платник зобов'язаний подати до контролюючого органу за своєю податковою адресою заяву про перенесення строку подання податкової декларації до 31 грудня року, наступного за звітним. У разі неподання в установлений строк податкової декларації платник податків несе відповідальність, встановлену цим Кодексом та іншими законами (абзац другий п.п. 170.11.2 п. 170.11 ст. 170 Кодексу).

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.