Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 28.01.2021 р. № 322/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо відображення у податковому обліку залишкової вартості об’єктів основних засобів при поліпшенні орендованих приміщень у разі закінчення попереднього договору оренди та укладення нового договору оренди цього ж приміщення та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні основним видом господарської діяльності платника є діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування, виробництво готової їжі та страв.

Платник веде бухгалтерський облік, керуючись національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

В ході здійснення господарської діяльності товариством використовуються орендовані приміщення відповідно до умов договорів та наявності письмової згоди орендодавця.

В бухгалтерському та податковому обліку на вартість проведених поліпшень орендованого об’єкта товариство створює новий об’єкт основних засобів, який вводиться в експлуатацію та амортизується протягом терміну корисного використання.

По закінченню терміну дії договору оренди приміщення, яке поліпшувалось протягом строку оренди, товариство прийняло рішення про продовження оренди цього приміщення та уклало новий договір оренди, проте з іншими умовами – термін дії договору, орендна ставка, орендована площа та інші умови.

По передньому договору оренди товариство має повернути орендодавцю приміщення разом з проведеними поліпшеннями згідно договору оренди, і наступного ж дня прийняти в оренду по новому договору це приміщення та продовжувати його використовувати разом зі здійсненим раніше поліпшеннями.

Компенсація орендодавцем проведених поліпшень (понесених витрат) на користь товариства  (орендаря) не проводиться.

У платника виникло наступне питання: яким чином товариство повинне вчинити із залишковою вартістю у податковому обліку об’єктів основних засобів при поліпшенні орендованих приміщень у разі закінчення попереднього договору оренди та укладення нового договору оренди цього ж приміщення: продовжує амортизуватись до моменту фактичного припинення оренди об’єкту чи відноситься до складу витрат при розрахунку об’єкту оподаткування податком на прибуток у періоді розірвання попереднього договору?

Виходячи з викладених у зверненні обставин, орендовані основні засоби,  поліпшені запитувачем (орендарем), використовуються у господарській діяльності та належать до виробничих.

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

У п.п.138.3.3 п.138.3 ст.138 Кодексу визначені групи основних засобів (інших необоротних активів) та мінімально допустимі строки їх амортизації у податковому обліку.

Витрати на поліпшення (ремонт) орендованих основних засобів, що збільшують майбутні економічні вигоди, які спочатку очікувалися від їх використання, у податковому обліку відображаються як окремий об’єкт групи 9 «інші основні засоби» з мінімально допустимим строком корисного використання 12 років.

Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, формуються згідно з вимогами ст. 138 Кодексу.

На суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта відповідно до п. 138.1 ст. 138 Кодексу збільшується фінансовий результат до оподаткування.

На суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень цієї статті Кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта згідно з п. 138.2 ст. 138 Кодексу зменшується фінансовий результат до оподаткування.

Порядок розрахунку амортизації основних засобів або нематеріальних активів для визначення об’єкта оподаткування визначено п.138.3 ст.138 Кодексу.

Згідно з п.п. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 Кодексу не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел, зокрема, витрати на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів.

Терміни «невиробничі основні засоби», «невиробничі нематеріальні активи» означають відповідно основні засоби, нематеріальні активи, не призначені для використання в господарській діяльності платника податку.

Тобто, для цілей оподаткування амортизація основних засобів нараховується у разі їх використання в господарській діяльності платника податку.

Згідно з п.п. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Кодексу розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу I цього Кодексу, підпунктами 138.3.2 - 138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Для розрахунку амортизації відповідно до положень цього пункту визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Амортизація не нараховується за період невикористання (експлуатації) основних засобів у господарській діяльності у зв'язку з їх консервацією.

Таким чином, після закінчення договору оперативної оренди платник податку – орендар на підставі положень п. 138.1 та п. 138.2 ст. 138 Кодексу збільшує фінансовий результат на суму недоамортизованої частини витрат на ремонт/поліпшення орендованих основних засобів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, та зменшує фінансовий результат на суму недоамортизованої частини витрат на ремонт/поліпшення орендованих основних засобів, визначеної з урахуванням положень ст. 138 Кодексу.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.