Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 19.02.2021 р. № 648/ІПК/99-00-18-03-03-06

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо порядку заповнення таблиці 2 «Розшифровка суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України» (далі – таблиця 2) додатка 3 «Розрахунок суми бюджетного відшкодування» (далі – Додаток 3) до податкової декларації з податку на додану вартість (далі – ПДВ), та керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) повідомляє.

Товариством у своєму листі повідомлено про віднесення до податкового кредиту за березень та квітень 2020 року розрахунків коригування, які складено постачальником у зв’язку із зміною ціни виконаних робіт та відповідно зареєстровано їх в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН). Такі розрахунки коригувань складено постачальником до податкової накладної складеної у січні 2020 року, при цьому виконані постачальником роботи Товариством оплачено.

Крім того, Товариством зазначено, що у податковій декларації з ПДВ за квітень 2020 року виникло від’ємне значення різниці між сумою податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду (далі – від’ємне значення) та Товариством заявлено суму ПДВ до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку, з урахуванням залишку від’ємного значення сформованого у попередніх звітних (податкових) періодах.

При цьому, у таблиці 2 Додатка 3 Товариством відображено суми податку, які фактично сплачено у попередніх та звітному (податковому) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України.

Зважаючи на вище викладене, Товариство звертається за роз’ясненням питання щодо визначення звітного (податкового) періоду, у якому виникло від’ємне значення та заповнення графи 3 таблиці 2 Додатка 3, яка передбачає відображення такого періоду.

Правила формування податкового кредиту визначено статтею 198 Кодексу, згідно з пунктом 198.3 якої податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв’язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Кодексу датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

При цьому, особливості визначення бази оподаткування в окремих випадках (порядок коригування податкових зобов’язань та податкового кредиту) визначено статтею 192 Кодексу.

Відповідно пункту 192.1 статті 192 Кодексу якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Згідно з підпунктом «б» підпункту 192.1.2 пункту 192.1 статті 192 Кодексу, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку – постачальника, то отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку.

Отримувач має право збільшити суму податкового кредиту лише після реєстрації постачальником в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.

Відповідно пункту 198.6 статті 198 Кодексу у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму ПДВ на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.

Таким чином, передбачене Кодексом право на збільшення податкового кредиту на підставі розрахунку коригування виникає у покупця з відповідного звітного (податкового) періоду, що залежить від факту своєчасної або з порушенням терміну реєстрації в ЄРПН такого розрахунку коригування, але не раніше періоду складання такого розрахунку (періоду у якому виникла підстава для його складання) та не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати його складення.

Порядок заповнення і подання податкової звітності з ПДВ затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289 (далі – Порядок № 21).

Згідно з абзацом другим пункту 1 розділу III Порядку № 21 до податкової декларації з ПДВ (далі – декларація) вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), визначено статтею 200 Кодексу.

Згідно з пунктом 200.1 статті 200 Кодексу сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При заповненні розділу III декларації «Розрахунки за звітний період» здійснюється обрахунок різниці між сумою податкових зобов’язань за звітний (податковий) період (рядок 9 декларації) та податкового кредиту (рядок 17 декларації) (підпункти 1, 2 пункту 5 розділу V Порядку № 21). При цьому до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду включається від’ємне значення попереднього звітного періоду (рядок 16.1 декларації, у який згідно з підпунктом 5 пункту 4 розділу V Порядку № 21 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період).

Таким чином, при розрахунку різниці між сумою податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду враховується увесь обсяг податкового кредиту, зазначений у рядку 17 декларації, до складу якого входить у тому числі сума від’ємного значення попереднього звітного періоду.

Водночас Порядком № 21 при здійсненні такого обрахунку не передбачено вимог щодо черговості врахування від’ємного значення поточного звітного (податкового) періоду в погашення податкових зобов’язань такого звітного (податкового) періоду.

Якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов’язань і податкового кредиту отримано від’ємне значення, то таке від’ємне значення звітного (податкового) періоду може бути, зокрема, заявлене до бюджетного відшкодування або зараховане до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Сума від’ємного значення, що не перевищує суми, обчисленої відповідно до пункту 200¹.3 статті 200¹ Кодексу на момент подання податкової декларації, та підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку та/або у рахунок сплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України, відображається у рядку 20.2 декларації та деталізується у Додатку 3 (таблиця 2).

Кодексом та Порядком № 21 не встановлено особливостей та хронології відображення від’ємного значення ПДВ звітного (податкового) періоду в
Додатку 3 до декларації. При цьому при заповненні таблиці 2 Додатка 3 до декларації доцільно застосовувати принцип хронології формування від’ємного значення, згідно з яким податкові зобов’язання поточного (звітного) періоду зменшуються на суму податкового кредиту у хронологічному порядку його виникнення – від найдавнішого до найновішого.

Отже, якщо у Товариства у звітному (податковому) періоду виникла сума від’ємного значення, у формуванні якої приймають участь суми податкового кредиту звітного (податкового) періоду та сума від’ємного значення, яку перенесено з попереднього звітного (податкового) періоду, заповнюючи
таблицю 2 Додатка 3 Товариство деталізує суму від’ємного значення, заявлену ним до бюджетного відшкодування, у розрізі індивідуальних податкових номерів постачальників із зазначенням у графі 2 цієї таблиці відповідного періоду виникнення такої суми від’ємного значення. Тобто, період у якому Товариством суми податку було віднесено до податкового кредиту, але не раніше звітного (податкового) періоду з якого у платника податку виникло передбачене Кодексом право на віднесення таких сум податку до податкового кредиту, та які прийняли участь у формуванні такої суми від’ємного значення відповідного звітного (податкового) періоду.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені Кодексу.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно товариством, якому надано таку консультацію.