Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 26.05.2021 р. № 2056/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула зверненнящодопорядку віднесення сум ПДВ до податкового кредиту та оподаткування доходів нерезидентів і, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ),повідомляє.

У зверненні зазначено, що платник податку (далі – Замовник) має намір укласти контракт на виконання підрядних робіт з компанією-нерезидентом (далі – Підрядник), яка провадить свою діяльність в Україні через постійне представництво (далі – Представництво підрядника). Як вбачається із звернення, Представництво підрядника зареєстроване (чи буде зареєстроване) платником ПДВ. Розрахунки за контрактом планується здійснювати наступним чином:

в частині вартості робіт, устаткування, товарів та послуг без урахування ПДВ - за рахунок кредитних коштів Європейського інвестиційного банку – кошти в іноземній валюті перераховуватимуться на банківський рахунок Підрядника в іноземному банку,

в частині ПДВ – за рахунок власних коштів Замовника - кошти у гривнях перераховуватимуться на банківський рахунок Представництва підрядника.

Податкові накладні за операціями з постачання устаткування, товарів, робіт та послуг буде складати та реєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) Представництво підрядника – платник ПДВ.

Також у зверненні зазначено, що Замовник – отримувач таких устаткування, товарів, робіт, послуг застосовує касовий метод податкового обліку з ПДВ.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Згідно з підпунктом 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ постійне представництво - постійне місце діяльності, через яке повністю або  частково   проводиться   господарська   діяльність  нерезидента   в  Україні,зокрема: місце

управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар'єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.

Підпунктом «г» підпункту 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ передбачено, що постійне представництво є особою для цілей розділу V ПКУ.

Щодо податку на додану вартість

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпункту 2 пункту 180.1 статті 180 розділу V  ПКУ для цілей оподаткування ПДВ платником податку є будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.

Особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг (пункт 180.2 статті 180 розділу V  ПКУ).

Статтею 208 розділу V  ПКУ визначено окремий порядок оподаткування ПДВ послуг з місцем постачання на митній території України, що надаються нерезидентом, який не має постійного представництва в Україні,  зареєстрованого як платник податку.

Отже, якщо нерезидент має на території України постійне представництво, яке згідно з вимогами розділу V ПКУ зареєстроване як платник ПДВ, таздійснює свою діяльність (зокрема, операції з постачання товарів/робіт/послуг) на митній території України через таке постійне представництво,то обов’язок щодо  нарахування і сплати ПДВ до бюджету за операціями з постачання таким нерезидентом товарів/робіт/послуг, місцем постачання яких визначена митна територія України, покладається на таке постійне представництво нерезидента.

Відповідно до підпунктів «а» та «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості, до складу якої включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ тимчасово, до 1 січня 2022 року, платники податку, які здійснюють постачання, передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, надають послуги із забезпечення загальносуспільних інтересів у процесі функціонування ринку електричної енергії відповідно до Закону України «Про ринок електричної енергії», постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702 та товарної підпозиції 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.Норма цього пункту поширюється на операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у пункті 187.1 статті 187 та у пункті 198.2 статті 198 розділу V ПКУ, припадає на звітні (податкові) періоди до 1 січня 2022 року.

Під поняттям «касовий метод» для цілей оподаткування згідно з розділом V ПКУ розуміється метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку, відкриті в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку, відкритих в установах банків, та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункт 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

На дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін (пункт 201.1 статті 201 розділу V ПКУ).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту(пункт 201.10 статті 201розділу V ПКУ).

Правила формування податкового кредиту встановлено статтею 198 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198розділу V ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ.

Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної / розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних / розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні / розрахунки коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних.

Платники податку, які застосовують касовий метод податкового обліку, суми податку, зазначені в податкових накладних / розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, та не включені до податкового кредиту протягом періоду 1095 календарних днів з дати складення таких податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних у зв'язку з відсутністю фактів списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, мають право на включення таких сум до податкового кредиту у звітному податковому періоді, в якому відбулося списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, але не пізніше ніж через 60 календарних днів з дата такого списання, надання інших видів компенсацій. (пункт 198.6 статті 198 розділу V ПКУ).

Отже, незалежно від того, на який банківський рахунок постачальника здійснюється оплата товарів/робіт/послуг, що постачаються на митній території України нерезидентом(Підрядником), який має постійне представництво в Україні (Представництво підрядника), зареєстроване як платник ПДВ (безпосередньо на рахунок такого Підрядникав іноземному банку чи на рахунок Представництва підрядника), на дату виникнення податкових зобов’язань за операцією з постачання таких товарів/робіт/послуг Представництво підрядника – платник ПДВ зобов’язане нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну, яка для Замовника є підставою для включення сум ПДВ, зазначених у ній, до податкового кредиту (за умови дотримання інших правил, визначених ПКУ для формування податкового кредиту). Оскільки Замовник застосовує касовий метод податкового обліку з ПДВ, сумиподатку, зазначені у такійподатковій накладній, можуть бути включені таким Замовником до податкового кредиту у звітному (податковому) періоді, у якому здійснено оплату товарів/робіт/послуг (або наступних звітних (податкових) періодів в межах термінів, визначених пунктом 198.6 статті 198 ПКУ).

При цьому слід зазначити, що кожен конкретний випадок стосовно порядку оподаткування операцій, що здійснюються платником податку, має розглядатися з урахуванням договірних умов і суттєвих обставин здійснення таких господарських операцій, а також усіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Відповідно до норм чинного законодавства (стаття 36 ПКУ) платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

Щодо оподаткування доходів нерезидента

Згідно з положеннями підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПКУ доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними пунктом 141.4 статті 141 ПКУ.

Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, інші доходи від провадження нерезидентом господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту (постійному представництву іншого нерезидента) від такого нерезидента, у тому числі вартості послуг із міжнародного зв'язку чи міжнародного інформаційного забезпечення (підпункт «к» підпункту 141.41 пункту 141.4 статті 141 ПКУ).

Згідно з підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПКУ резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Таким чином, якщо резидент виплачує дохід у вигляді виручки вартості послуг безпосередньо нерезиденту, то такий дохід не є об’єктом оподаткування згідно із підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПКУ.

Відповідно до підпункту 141.4.7 пункту 141.4 статті 141 ПКУ суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента.

Постійне представництво визначає обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого протягом звітного (податкового) періоду, відповідно до принципу «витягнутої руки». Оподатковуваний прибуток постійного представництва має відповідати прибутку незалежного підприємства, що здійснює таку саму або аналогічну діяльність у таких самих або аналогічних умовах і діє в повній незалежності від нерезидента, постійним представництвом якого воно є.

Обсяг оподатковуваного прибутку постійного представництва розраховується відповідно до положень статті 39 ПКУ.

Таким чином, дохід постійного представництва, отриманий у вигляді виручки за надані послуги, оподатковується податком на прибуток у загальному порядку відповідно до підпункту 141.4.7 пункту 141.4 статті 141 ПКУ.

В доповнення до викладеного у даній індивідуальній податковій консультації ДПС інформує, що індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).