Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 26.05.2021 р. № 2002/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення                             щодо податкових наслідків за операціями з обліку та списання дебіторської заборгованості, визнання її безнадійною, та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) повідомляє.

Як зазначено у зверненні, на балансі Підприємства з 01.02.2014 обліковується дебіторська заборгованість, що нарахована як абонентська оплата за надані послуги споживачам на підставі публічного цивільно-правового договору, зразок якого було розповсюджено через засоби масової інформації.

Споживачі не зверталися до Підприємства за отриманням послуг та не здійснили жодної оплати на підставі публічного договору, тобто не акцептували (не підтвердили) його дію, не приєдналися до умов публічного договору.

Підприємство провело претензійну роботу шляхом надсилання претензій за адресами споживачів, але кошти не отримало.

Максимальна сума заборгованості за окремими абонентами не перевищує 600,00 гривень.

Строк позовної давності сплив 01.03.2017 року.

Платник звернувся з наступними питаннями:

1.         Чи вважаються абоненти Підприємства боржниками у разі, якщо не акцептовано пропозицію щодо укладання публічного договору (публічна оферта) у розумінні податкового та цивільного законодавства?

2.         Чи вважається, що нараховані суми заборгованості, які обліковуються на балансі Підприємства помилково нарахованими та/або неправомірно нарахованими?

3.         Чи вважається у даному випадку, що Підприємством проведено належну роботу (надсилання претензій) щодо вжиття всіх необхідних заходів зі стягнення заборгованості?

4.         Що включає поняття проведення всіх необхідних заходів щодо стягнення заборгованості?

5.         Чи буде рішення суду, яким Підприємству відмовлено у задоволенні позовних вимог про стягнення заборгованості з боржника підставою для списання з балансу Підприємства дебіторської заборгованості? Які податкові зобов’язання виникають у даному випадку?

6.         В яких випадках та за яких умов можливо застосування списання безнадійної дебіторської заборгованості з балансу Підприємства, що відповідає ознаці згідно з п.п. «ґ» п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, який алгоритм дій Підприємства?

7.         Чи має право Підприємство списати дебіторську заборгованість з балансу Підприємства та за яких умов, якщо заборгованість відповідає п.п. «ґ» п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, які податкові зобов’язання та з якої дати виникають у платника податків, який алгоритм дій?

8.         Чи виникають податкові зобов’язання з нарахування ПДВ за касовим методом при списанні безнадійної дебіторської заборгованості, з якої дати, враховуючи, що зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку не відбувається, а також не отримується будь-яка інша компенсація за поставлені послуги, які залишилися неоплаченими?

9.         Чи виникає у Підприємства обов’язок щодо сплати податку на прибуток у разі списання з балансу за будь-яких підстав?

До питань 1, 2, 3, 4

Відповідно до п.п. 19.¹.1.28 п. 19.¹.1 ст. 19 Кодексу до функцій контролюючих органів належить, зокрема, надання індивідуальних податкових консультації з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно п.п. 4 п. 4 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року № 227 ДПС відповідно до покладених на неї завдань, зокрема, здійснює контроль за дотриманням вимог податкового законодавства, законодавства щодо адміністрування єдиного внеску та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на ДПС.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Положенням про Міністерство фінансів України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 № 375 зі змінами та доповненнями, встановлено, що Мінфін є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері, зокрема, бухгалтерського обліку та аудиту,  а також забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері контролю за дотриманням бюджетного законодавства.

Отже, формування показників у бухгалтерському обліку та застосування норм стандартів бухгалтерського обліку, зокрема, питання нарахування, порядку відображення та списання дебіторської заборгованості у бухгалтерському обліку, належить до компетенції Міністерства фінансів України.

Крім того, питання організації та здійснення господарської діяльності, оформлення договірних відносин між суб’єктами господарювання та укладення відповідних договорів регулюються нормами Господарського кодексу України, цивільного законодавства, інших нормативно-правових актів та не належать до компетенції ДПС.

До питань 5 та 9

Підставою для списання дебіторської заборгованості у бухгалтерському обліку є визнання її безнадійною.

Ознаки безнадійної заборгованості для цілей застосування положень Кодексу визначено п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

Так безнадійною заборгованістю визнається заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:

а) заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;

б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;

в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими;

ґ) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб - заборгованість, що не перевищує 25 відсотків мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб);

д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових цінних паперів, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юридичну особу у зв'язку з його ліквідацією;

е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року;

є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості;

ж) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв'язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;

з) заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією.

Таким чином, у разі відповідності заборгованості одній з ознак, наведених у п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, така заборгованість визнаватиметься безнадійною.

У разі наявності дебіторської заборгованості щодо якої існує невпевненість її погашення боржником платник формує резерв сумнівних боргів.

Згідно з п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Резерв сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів) визначено нормами ст. 139 Кодексу.

Згідно з п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується:

на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів або понад резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів).

Відповідно до п.п. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується:

на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), що відповідає ознакам, визначеним п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу.

Отже, у разі списання дебіторської заборгованості щодо якої не створено резерв сумнівних боргів, фінансовий результат до оподаткування згідно з
п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Кодексу підлягає збільшенню на суму такої списаної заборгованості.

При цьому фінансовий результат до оподаткування зменшуватиметься відповідно до п.п. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139 Кодексу на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, наведеним у п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, зокрема, за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Водночас п. 17 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу передбачено, що з метою оподаткування відображення в обліку продавця та покупця заборгованості, що виникла у зв'язку із затримкою в оплаті товарів, виконаних робіт, наданих послуг, якщо заходи щодо стягнення таких боргів розпочато відповідно до п. 159.1 ст. 159 розділу III цього Кодексу у редакції, що діяла до 1 січня 2015 року, здійснюється до повного погашення чи визнання такої заборгованості безнадійною у порядку, встановленому цим пунктом.

До питань 6 та 7

Відповідно до п.п. «ґ» п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу під безнадійною заборгованістю розуміється прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб - заборгованість, що не перевищує 25 відсотків мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб).

З 21.10.2019 введено в дію Кодекс України з процедур банкрутства (далі – КзПБ), у книзі четвертій «Відновлення платоспроможності фізичної особи» якого визначено процедуру банкрутства боржника - фізичної особи, фізичної особи – підприємця. Відповідно до ст. 113 розділу І книги четвертої КзПБ провадження у справах про неплатоспроможність боржника - фізичної особи, фізичної особи - підприємця здійснюється в порядку, визначеному КзПБ для юридичних осіб, з урахуванням особливостей, встановлених книгою четвертою КзПБ.

Таким чином, для визнання заборгованості фізичної особи безнадійною умова щодо обмеження суми такої заборгованості у розмірі 25 відсотків мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, платником податку не застосовується.

Нормами КзПБ для порушення провадження у справі про банкрутство передбачено тільки необхідність подання до суду заяви кредитора, яка повинна містити відомості передбачені ст. 34 КзПБ, при цьому мінімально встановлений законодавством розмір безспірних вимог кредитора для порушення справи про банкрутство не визначений.

Отже, норма п.п. «ґ» п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПКУ після введення в дію КзПБ станом на дату звернення не підлягає застосуванню.

До питання 8

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з п.п. «а» п. 185.1 ст. 185 Кодексу об’єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об’єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об’єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до п.п. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 Кодексу касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V Кодексу – метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов’язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку, відкриті в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку, відкритих в установах банків, та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).

Відповідно до п. 187.10 ст. 187 Кодексу платники податку, які постачають теплову енергію, природний газ (крім скрапленого), надають послуги з транспортування та/або розподілу природного газу, інші житлово-комунальні послуги, перелік яких визначений законом, послуги (роботи), вартість яких включається до складу плати за послугу з утримання будинків і споруд та прибудинкових територій чи послугу з управління багатоквартирним будинком, фізичним особам, бюджетним установам, незареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, управителям багатоквартирних будинків, квартирно-експлуатаційним частинам, об'єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.

Пунктами 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Кодексу визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлені Кодексом терміни. При цьому податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Дебіторська заборгованість, яка виникла у платників податку, які застосовують касовий метод, за операціями з постачання товарів/послуг, може бути списана після закінчення строку позовної давності (1095 днів) за такою заборгованістю та після вжиття необхідних заходів щодо її стягнення.

Таке списання дебіторської заборгованості з метою оподаткування ПДВ вважається іншим видом компенсації вартості поставлених товарів (послуг).

Отже, платник податку, який застосовує касовий метод визначення податкових зобов’язань, на дату списання простроченої дебіторської заборгованості за поставлені та не оплачені товари (послуги) повинен нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ за операцією з постачання таких товарів (послуг).

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.