Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 02.06.2021 р. № 2230/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула лист щодо оподаткування виплат резиденту Швеції у вигляді штрафних санкцій за невиконання умов контракту та українсько-шведського договору про уникнення подвійного оподаткування та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Відповідно до наданої інформації, резидент України здійснює виплату нерезиденту (резиденту Швеції) у вигляді штрафних санкцій за невиконання умов контракту.

Платник запитує щодо розповсюдження дії Конвенції між Урядом України і Урядом Швеції про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень (далі – Конвенція), яка ратифікована Україною 23.04.1996, набрала чинності 04.06.1996, а саме:

- чи підпадає такий вид доходу під визначення «Проценти» ст. 11 Конвенції;

- яку ставку податку слід застосовувати у цьому випадку.

Відповідно до ст. 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов’язання.

Пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов’язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно з п.п. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 Кодексу для цілей оподаткування нерезидентами вважаються іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України; дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні; фізичні особи, які не є резидентами України.

Згідно з підпунктами 133.2.1, 133.2.2 п. 133.2 ст. 133 Кодексу юридичні особи, які утворені в будь-якій організаційно-правовій формі та отримують доходи з джерелом походження з України, за винятком установ та організацій, що мають дипломатичні привілеї або імунітет згідно з міжнародними договорами України, а також нерезиденти, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво та/або отримують доходи із джерелом походження з України, та інші нерезиденти, на яких покладено обов’язок сплачувати податок у порядку, встановленому цим розділом, є платниками податку на прибуток.

Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Перелік таких доходів визначено п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Враховуючи те, що штрафи, пеня та неустойки не виокремлені як окремий вид доходу, що отримується нерезидентом з джерелом походження з України, то такі виплати розглядаються у складі інших доходів від провадження нерезидентом господарської діяльності на території України (п.п. «к»п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексурезидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Відповідно до ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено ст. 103 Кодексу.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Швеції про уникнення подвійного оподаткування доходів та попередження податкових ухилень, ратифікованої Верховною Радою України 23.04.1996 (Закон України № 135/96-ВР), яка є чинною в українсько-шведських податкових відносинах з 04.06.1996 (далі – Конвенція), застосовуються до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції) та поширюються на податки, одним з яких, зокрема в Україні, є «податок на прибуток (доходи) підприємств» (ст. 2 Конвенції).

 Резиденція осіб, на яких поширюється Конвенція, визначається відповідно до положень ст. 4 (Резидент) Конвенції.

Відповідно до п. 5 ст. 11 (Проценти) Конвенції «термін «проценти» при використанні в цій статті означає доход від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника і, зокрема, на доход від урядових цінних паперів і доход від облігацій чи боргових зобов’язань, включаючи премії та винагороди, що сплачуються стосовно таких цінних паперів, облігацій та боргових зобов’язань. Пеня за прострочені платежі не буде вважатися процентами у розумінні цієї статті».

Слід враховувати, що з огляду на формулювання зазначеної вище норми Конвенції, викладеної англійською мовою (яка відповідно до ст. 28 Конвенції має перевагу над українським текстом), у розумінні ст. 11 Конвенції процентами не вважаються «штрафні платежі».

Як об’єкти доходів, штрафні платежі Конвенцією не визначено. Разом із тим, відповідно до п. 2 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції «при застосуванні цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, буде мати те значення, яке він має за законодавством цієї Держави стосовно податків, на які поширюється ця Конвенція, якщо з контексту не випливає інше».

Отже, з метою застосування положень Конвенції щодо відповідних виплат резиденту Швеції з урахуванням п. 2 ст. 3 Конвенції слід використовувати визначення штрафних платежів (санкцій), яке надається законодавством України, зокрема Кодексом.

При цьому, звертаємо увагу, що з метою вирішення питання щодо застосування (відповідно до ст. 3 Кодексу) будь-якого міжнародного договору, зокрема Конвенції, насамперед слід визначитись, чи вважаються штрафні санкції з точки зору методології оподаткування податком на прибуток відповідно до  Кодексу доходами нерезидентів із джерелом їх походження з України і до якої категорії таких доходів вони відносяться.

З урахуванням зазначеного, вважаємо, якщо у випадку, який розглядається, штрафні санкції, сплачені резидентом України резиденту Швеції (які є особами, зазначеними у ст. 1 Конвенції), згідно з Кодексом відносяться до певної категорії доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України (тобто є доходами, які оподатковуються податком на прибуток, на який згідно з ст. 2 поширюється Конвенція), то оподаткування таких доходів підпадатиме під дію ст. 21 (Інші доходи) Конвенції, якою передбачено, що «види доходів резидента Договірної Держави, незалежно від джерела їх виникнення, про які не йдеться в попередніх статтях цієї Конвенції, будуть оподатковуватися тільки в цій Державі».

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).