Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ГУ ДПС У М.КИЄВІ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 04.06.2021 р. № 2264/ІПК/26-15-04-02-16

Головне управління ДПС у м. Києві розглянуло звернення щодо визначення бази оподаткування податком на додану вартість операції з перерахування коштів у вигляді гарантійного внеску (забезпечувального платежу) за договором оренди, та керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) і в межах своїх повноважень повідомляє.

Як зазначено у зверненні, за договором управління майном (далі – Договір управління) Установник передав в управління Управителю нерухоме майно.

Договір управління, як розпорядник майна, укладає договори оренди нерухомого майна. За умовами договору, орендатор отримує гарантійний внесок (забезпечувальнийплатіж), який не використовується на компенсацію витрат.

Зважаючи на те, що з інформації, наданої у зверненні, неможливо встановити всі обставини та наслідки здійснених операцій, необхідних для однозначної ідентифікації правовідносин, то висновок з питань практичного використання норм законодавства за операціями, про які йдеться у зверненні, надається відповідно до загальних правил оподаткування таких операцій, виходячи з наданої платником інформації.

У цивільному законодавстві правові відносини, що виникають за договором управління майном, встановлюються статтями 1029 - 1045 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ).

Відповідно до статті 1029 ЦКУ за договором управління майном одна сторона (установник управління) передає другій стороні (управителеві) на певний строк майно в управління, а друга сторона зобов'язується за плату здійснювати від свого імені управління цим майном в інтересах установника правління або вказаної ним особи (вигодонабувача).

Предметом договору управління майном можуть бути підприємство як єдиний майновий комплекс, нерухома річ, цінні папери, майнові права та інше майно (частина перша статті 1030 ЦКУ).

Статтею 1032 ЦКУ визначено, що установником управління є власник майна.

Управитель, якщо це визначено договором про управління майном, є довірчим власником цього майна, яким він володіє, користується і розпоряджається відповідно до закону та договору управління майном. Договір про управління майном не тягне за собою переходу права власності до управителя на майно, передане в управління (частина п'ята статті 1033 ЦКУ).

Статтею 1034 ЦКУ встановлено, що вигоди від майна, що передане в управління, належать учасникові управління. При цьому, установник управління може вказати в договорі особу, яка має право набувати вигоди від майна, переданого в управління (вигодонабувача).

При цьому майно, передане в управління, має обліковуватися в управителя на окремому балансі, і щодо нього ведеться окремий облік (частина третя статті 1030 ЦКУ).

Управитель має право на плату, встановлену договором, а також на відшкодування необхідних витрат, зроблених ним у зв’язку з управлінням майном (частина перша статті 1042 ЦКУ).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Відповідно до пункту 180.1 статті 180 Кодексу для цілей оподаткування платником ПДВ, зокрема, є особа - управитель майна, яка веде окремий податковий облік з ПДВ щодо господарських операцій, пов'язаних з використанням майна, що отримане в управління за договорами управління майном.

Підпунктом 180.1.5 пункту 180.1 статті 180 Кодексу визначено, що для цілей оподаткування господарські відносини між управителем майна з власної господарської діяльності та його діяльності з управління майном прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів. Норми цього підпункту не поширюються на управителів майна, які здійснюють управління активами інститутів спільного інвестування, фондів банківського управління, фондів фінансування будівництва та фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону.

Відповідно до підпункту "б" пункту 185.1 статті 185 Кодексу об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких згідно зі статтею 186 Кодексу розташоване та митній території України.

Постачання послуг - це будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Кодексу, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

Згідно з підпунктом 196.1.2 пункту 196.1 статті 196 Кодексу не є об'єктом оподаткування, зокрема, операції з передачі майна у лізинг (оренду), крім передачі у фінансовий лізинг.

Згідно з підпунктом 14.1.97 пункту 14.1 статті 14 Кодексу лізингова (орендна) операція - це господарська операція фізичної чи юридичної особи (орендодавця), що передбачає надання основних засобів у користування іншим фізичним чи юридичним особам (орендарям) за плату та на визначений строк.

Статтями 284 та 286 Господарського кодексу України визначено, що істотною умовою договору оренди є, зокрема, орендна плата, яка є фіксованим платежем, який орендар сплачує орендодавцю незалежно від наслідків своєї господарської діяльності. Розмір орендної плати може бути змінений за погодженням сторін, а також в інших випадках, передбачених законодавством.

Складовою частиною господарської діяльності з нерухомим майном є як придбання власником такого майна певних товарів та отримання ряду послуг, пов'язаних з необхідністю утримання такого майна (теплова та електрична енергія, природний газ, послуги з водопостачання, водовідведення, охорони, інших супутніх товарів/послуг тощо); сплата податків, пов'язаних знерухомим майном (земельний податок, орендна плата за землю,податок на нерухоме майно), так і перенесення вартості такихвитрат на вартість готової продукції чи послуг, в тому числі і формування з урахуванням таких витрат розміру орендної плати за нерухоме майно (в такому випадку перераховані витрати будуть визнані такими, що використані орендодавцем в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності).

Враховуючи викладене, операції з отримання орендодавцем від орендаря гарантійного внеску (забезпечувального платежу), що забезпечує виконання зобов'язань за договором оренди, не є об'єктом оподаткування ПДВ у розумінні пункту 185.1 статті 185 Кодексу.

Отже, якщо умовами договору оренди між орендодавцем та орендарем передбачено, що гарантійний внесок (забезпечувальний платіж) виконує виключно функцію засобу забезпечення зобов'язань та підлягає поверненню орендарю після виконання таких зобов'язань, то ця сума гарантійного внеску (забезпечувального платежу) не збільшує базу оподаткування ПДВ у орендодавця. Податкові зобов'язання орендодавцемне визначаються.

При цьому у разі, якщо у процесі виконання договору оренди відбудеться зміна напряму використання отриманих раніше коштів у вигляді гарантійного внеску (забезпечувального платежу), який спочатку виконував функцію засобу забезпечення виконання зобов'язань за договором, а потім буде спрямовуватися в рахунок оплати орендних платежів, що має бути обумовлено договором, на дату зміни напряму використання гарантійного внеску (забезпечувального платежу)збільшується база оподаткування ПДВ та орендодавець повинен нарахувати податкові зобов'язання з податку на додану вартість за ставкою 20 відсотківна суму отриманого гарантійного внеску (забезпечувального платежу).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 Кодексу).