Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.06.2021 р. № 2566/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо обліку та визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств постійних представництв нерезидента та керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах своїх повноважень повідомляє наступне.

У зверненні платника зазначено, що Представництвостоїть на обліку у податкових органах, у тому числі як платник податку на прибуток підприємств.

У зв’язку зі змінами до Кодексу, внесеними законами України від 16 січня 2020 року № 466 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві»та від 17 грудня 2020 року
№ 1117 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо забезпечення збору даних та інформації, необхідних для декларування окремих об’єктів оподаткування» (далі – Закон № 1117)щодо оподаткування прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво в загальному порядку, з метою планування своєї діяльності у Представництва виникають питання:

1. Чи передбачає взяття нерезидента – головної компанії (далі – Компанія) на облік як платника податків відповідно до п. 64.5 ст. 64 Кодексу набуття Компанією статусу податкового резидента України?
2. Чи передбачає норма п.п. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу після постановки на облік Компанії відповідно до п. 64.5 ст. 64 Кодексу можливість продовжувати оподатковувати прибуток Компанії від діяльності на території України через постійне Представництво у загальному порядку з прирівнянням Представництва з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від Компанії?
3. Чи є підстави для визнання Компанії податковим резидентом України після 01.01.2022 відповідно до норм п.п. 133.1.5 п. 133.1 ст. 133 Кодексу?
4. Чи є Компанія, що здійснює господарську діяльність на території України через постійне представництво, нерезидентом відповідно до норм пунктів 1 та3 ст. 4 Конвенції між Урядом України і Урядом Азербайджанської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження ухилень від сплати податків на доход і майно?

 

Щодо питань 1 та 3

Відповідно до п.п. 133.2.2 п. 133.2 ст. 133 Кодексу платниками податку на прибуток визначаються нерезиденти, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво та/або отримують доходи із джерелом походження з України, та інші нерезиденти, на яких покладено обов’язок сплачувати податок у порядку, встановленому розділом ІІІ Кодексу.

Нерезиденти (іноземні юридичні компанії, організації), які здійснюють в Україні діяльність через відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва, або придбавають нерухоме майно або отримують майнові права на таке майно в Україні, або відкривають рахунки в банках України відповідно до статті 6 Закону України "Про платіжні системи та переказ коштів в Україні", або набувають право власності на інвестиційний актив, визначений абзацами третім - шостим підпункту "е" підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу, в іншого нерезидента, який не має постійного представництва в Україні, зобов'язані стати на облік у контролюючих органах (п.64.5 ст. 64 Кодексу).

Положення п. 60 підр. 10 р. ХХ Кодексупередбачено, що нерезиденти (іноземні компанії, організації), які здійснюють господарську діяльність на території України та/або які належно акредитували (зареєстрували, легалізували) на території України відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва,істаномна 01.01.2021 не перебувають на обліку в контролюючих органах, зобов’язані протягом трьох місяців подати до контролюючих органів документи для взяття їх на облік у порядку, встановленому п. 64.5 ст. 64 Кодексу.

Порядок взяття на облік та реєстрації нерезидентів у контролюючих органах регламентується Порядком обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588 (далі – Порядок).

Взяття (постановка) іноземної юридичної компанії, організації на облік в податкових органах передбачає присвоєння їй податкового номеру відповідно до вимог розділу ІІ Порядку.

Дані про іноземні компанії та організації, їх відокремлені підрозділи включаються до Реєстру платників податків – нерезидентів.

Отже, нерезиденти, постійні представництва яких перебувають на обліку як платники податку на прибуток підприємств, зобов’язані протягом трьох місяців
(з 01.01.2021 до 31.03.2021) подати до контролюючих органів документи для взяття таких нерезидентів на облік як платників цього податку у порядку, встановленому п. 64.5 ст. 64 Кодексу.

Після взяття на облік іноземної компанії як платника податку на прибуток, її постійне представництво знімається з обліку як платник податку на прибуток і залежно від того, чи акредитоване таке постійне представництво як відокремлений підрозділ на території України, має як платник інших видів податків:

продовжувати перебувати на обліку в контролюючих органах, –  у разі коли йдеться про акредитований відокремлений підрозділ нерезидента, що має код ЄДРПОУ;

бути знятим з обліку в контролюючих органах (за заявою, в установленому порядку), – у разі коли постійне представництво не акредитоване як відокремлений підрозділ нерезидента і обліковується за 9-значним реєстраційним (обліковим) номером платника податків, який присвоюється контролюючими органами.

При цьому нерезидент, який розпочав господарську діяльність через своє постійне представництво до реєстрації в контролюючому органі, вважається таким, що ухиляється від оподаткування, а одержані ним прибутки вважаються прихованими від оподаткування (п. 133.3 ст. 133 Кодексу).

Відповідно до абзаців сьомого - двадцять першого п.п. 1 п. 84 р. І Закону України від 16.01.2020 р. № 466-IX,враховуючи зміни, внесені Законом України від 17.12.2020 р. № 1117-IX, з 01.01.2022 р., п. 133.1 ст. 133 Кодексу (щодо визначення кола платників податку на прибуток з числа резидентів) буде доповнено п.п. 133.1.5 такого змісту:

Платниками податку – резидентами є:

«юридичні особи, що утворені відповідно до законодавства інших країн (іноземні компанії) та мають місце ефективного управління на території України.

Місцем ефективного управління вважається Україна, якщо дотримується одна або декілька з таких умов щодо іноземної компанії чи її видів діяльності:

а) проведення зборів виконавчого органу іноземної компанії регулярніше в Україні, ніж у будь-якій іншій країні;

б) прийняття управлінських рішень і здійснення іншої поточної (операційної) діяльності іноземної компанії її посадовими особами переважно здійснюється з України;

в) фактичне управління діяльністю іноземної компанії переважно здійснюється з України, незалежно від наявності в осіб, які здійснюють таке управління, формальних (юридичних) повноважень для такого управління.

У разі якщо іноземна компанія може бути визнана такою, що має місце ефективного управління в іншій іноземній державі, місцем управління такої іноземної компанії визначається Україна, якщо в Україні виконується хоча б одна з таких умов:

управління банківськими рахунками іноземної компанії;

ведення бухгалтерського або управлінського обліку іноземної компанії;

управління персоналом іноземної компанії.

Іноземна компанія має право самостійно визнати себе податковим резидентом України з 1 січня календарного року, в якому відповідну заяву за формою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, подано до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

У разі якщо іноземною компанією буде подано заяву про визнання податковим резидентом України в період з 1 до 31 грудня календарного року, першим податковим (звітним) періодом буде рік, наступний за роком, в якому була подана заява.

Іноземна компанія має право відмовитися від статусу податкового резидента України на підставі відповідної заяви до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за формою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та за результатами відповідної перевірки контролюючого органу. Відмова іноземною компанією від податкового резидентства прирівнюється до ліквідації юридичної особи. Оподаткування доходу, що виплачується у зв'язку з відмовою іноземною компанією від податкового резидентства, здійснюється на рівні акціонерів або інших осіб, які мають право на отримання такого доходу.

Порядок взяття на облік та зняття з обліку іноземної компанії, а також порядок проведення перевірки контролюючого органу у зв'язку з відмовою іноземною компанією від податкового резидентства встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Іноземна компанія, що отримала статус платника податку - резидента, не визнається контрольованою іноземною компанією.

Юридична особа, визнана нерезидентом України відповідно до міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування, автоматично визнається платником податку нерезидентом».

Отже, починаючи з 01.01.2022, іноземна компанія може бути визнана податковим резидентом України та відповідно зареєстрована,якщо така компанія має місце ефективного управління на території України.

 

Щодо питання 2

Після взяття на облік нерезидента платником податку на прибуток підприємств обов’язок визначати податкові зобов’язання, подавати податкову звітність з податку на прибуток підприємств, утримувати податок з доходів із джерелом їх походження з України покладається на такого нерезидента.

Отже, нерезидент, який поставлений на облік в якості платника податку на прибуток підприємств за місцезнаходженням свого постійного представництва є правонаступником щодо всіх податкових активів і зобов’язань такого постійного представництва, в тому числі тих, які виникли в податкових періодах у яких на обліку в якості платника податку перебувало постійне представництво.

Відповідно до п.п. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку.  При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента.

Постійне представництво визначає обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого протягом звітного (податкового) періоду, відповідно до принципу «витягнутої руки». Оподатковуваний прибуток постійного представництва має відповідати прибутку незалежного підприємства, що здійснює таку саму або аналогічну діяльність у таких самих або аналогічних умовах і діє в повній незалежності від нерезидента, постійним представництвом якого воно є.

Обсяг оподатковуваного прибутку постійного представництва розраховується відповідно до положень ст. 39 Кодексу.

З метою дотримання вимог п.п. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу щодо визначення постійним представництвом обсягу оподатковуваного прибутку відповідно до принципу «витягнутої руки», воно має:

визначити об’єкт оподаткування податком на прибуток постійного представництва, розрахований на підставі фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності платника податків відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, із застосуванням коригувань, у визначених Кодексом випадках;

розрахувати обсяг прибутку, який би отримало незалежне підприємство, що здійснює таку саму або аналогічну діяльність у таких самих або аналогічних умовах і діє в повній незалежності від нерезидента, використовуючи положення ст. 39 Кодексу.

Відповідно до ст. 19 Кодексу платник податків веде справи, пов’язані зі сплатою податків, особисто або через свого представника.

Статтею 36 Кодексу передбачено, що виконання податкового обов’язку може здійснюватися платником самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента.

Сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, – податковим агентом, або представником платника податку (п. 38.2 ст. 38 Кодексу).

Згідно з п. 19.2 ст. 19 Кодексу представниками платника податків визнаються особи, які можуть здійснювати представництво його законних інтересів та ведення справ, пов’язаних із сплатою податків, на підставі закону або довіреності. Представник платника податків користується правами, встановленими Кодексом для платників податків (п. 19.3 ст. 19 Кодексу).

Отже, нерезидент може наділити повноваженнями щодо сплати податку на прибуток підприємств свій акредитований (зареєстрований, легалізований) відокремлений підрозділ (філію, відділення, представництво тощо).

Представництво іноземного суб’єкта господарської діяльності представляє інтереси іноземного суб’єкта господарської діяльності в Україні і має на це належним чином оформлені відповідні повноваження. Представництво суб’єкта господарської діяльності не є юридичною особою і не здійснює самостійно господарської діяльності, у всіх випадках воно діє від імені і за дорученням іноземного суб’єкта господарської діяльності, зазначеного у свідоцтві про реєстрацію, і виконує свої функції згідно із законодавством України. Кошти на рахунках в банках такого постійного представництва належать нерезиденту.

Таким чином для сплати податку на прибуток підприємств нерезиденту не обов’язково відкривати окремий банківський рахунок в Україні – таку сплату зможе здійснювати відокремлений підрозділ, через який здійснюється відповідна діяльність, що утворює постійне представництво (як представник нерезидента на підставі належним чином оформлених повноважень).

Крім того, перерахування відокремленим підрозділом в межах делегованого йому нерезидентом повноваженням коштів на сплату зобов’язання з податку на прибуток підприємств за такого нерезидента не впливає на об’єкт оподаткування для цілей податку на прибуток у нерезидента, оскільки фактично є сплатою податку самим нерезидентом з його власних коштів.

 

Щодо питання 4

Згідно з ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Конвенція між Урядом України і Урядом Азербайджанської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження ухилень від сплати податків на доход і майно, яка ратифікована Верховною Радою України 02.03.2000 (Закон України № 1516-III ) і набула чинності в українсько-азербайджанських податкових відносинах 03.07.2000 (далі – Конвенція),  застосовується до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенція) та поширюються на податки, одним з яких, зокрема в Україні, є «податок на прибуток (доходи) підприємств» (ст. 2 Конвенції).

Для цілей Конвенції термін «особа» означає фізичну особу, компанію або будь-яке інше об’єднання осіб; термін «компанія» - будь-яке корпоративне об’єднання або будь-яку організацію, що розглядається з метою оподаткування як корпоративне об’єднання; терміни «підприємство Договірної Держави» та «підприємство другої Договірної Держави» означають відповідно підприємство, що керується резидентом Договірної Держави, та підприємство, що керується резидентом другої Договірної Держави (п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції).

Статтею 4 (Резиденція) Конвенції визначено критерії щодо визначення резиденції осіб, на яких поширюються її положення.

Відповідно до п. 1 ст. 4 Конвенції «при застосуванні цієї Конвенції термін «резидент Договірної Держави» означає особу, яка за законодавством цієї Договірної Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місця знаходження керівного органу, місця реєстрації (інкорпорації) або іншого аналогічного критерію. Цей термін, разом з тим, не включає особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі, тільки якщо ця особа одержує доходи з джерел у цій Державі або стосовно майна, що в ній знаходиться».

«У випадку, коли відповідно до положень пункту 1 цієї статті особа, що не є фізичною особою, є резидентом обох Договірних Держав, тоді вона вважається резидентом Договірної Держави, у якій вона зареєстрована» (п. 3 ст. 4 Конвенції).

Слід зазначити, що згідно з ст. 4 Конвенції податковий статус (резиденція) відповідної особи визначаються виключно для цілей застосування відповідних положень Конвенції, основною метою якої є уникнення випадків так званого юридичного подвійного оподаткування, коли один і той же дохід оподатковується в руках однієї й тієї ж особи більше, ніж однією державою.

Так, якщо підприємство, яке за критеріями, визначеними ст. 4 Конвенції (зокрема, щодо місця знаходження керівного органу, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію), є резидентом Азербайджану, і здійснює підприємницьку діяльність в Україні, через розташоване в ній постійне представництво, то прибуток (доходи) такого представництва відповідно до положень ст. 7 (Прибуток від підприємницької діяльності) Конвенції підлягають оподаткуванню в Україні.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.