Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ГУ ДПС У М.КИЄВІ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 15.07.2021 р. № 2778/ІПК/26-15-04-02-16

Головне управління ДПС у м. Києві розглянуло звернення                            щодо порядку оподаткування ПДВгосподарських операцій надання послуг (виконаних робіт)  з розробки  та  технічної підтримки програмного продукту та, керуючись статтею 52 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює  комплекс робіт/послуг із розробки (створення) програмних продуктів у вигляді електронно-інформаційного ресурсів – веб-сайтів для замовників, що включає всі етапи розробки (створення прототипу веб-сайтів, написання (підготовка) технічного завдання на розробку веб-сайтів, дизайн, технічна реалізація веб-сайтів), а також надає послуги з технічної підтримки веб-сайтів, які включають, у тому числі, зміни, оновлення, налаштування, тестування, усунення недоліків, розширення функціоналу сайтів.

Зважаючи на те, що з інформації, наданої у зверненні, неможливо встановити всі обставини та наслідки здійснених операцій, необхідних для однозначної ідентифікації правовідносин, а саме хто є замовником послуг   резидент чи нерезидент та місце постачання послуг, тому висновок з питань практичного використання норм законодавства за операціями, про які йдеться у зверненні, надається відповідно до загальних правил оподаткування таких операцій, виходячи з наданої платником інформації.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу І Кодексу).

         Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу І Кодексу інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

        Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі-ЦКУ).

         Відповідно до статті 418 ЦКУ право інтелектуальної власності –це право особи на результат інтелектуальної, творчої діяльності або на інший об’єкт  права інтелектуальної власності, визначений ЦКУ та іншим законом. Право інтелектуальної власності становлять особисті немайнові права інтелектуальної власності становлять особисті немайнові права інтелектуальної власності та (або) майнові права інтелектуальної власності, зміст яких щодо певних об’єктів права інтелектуальної власності визначається ЦКУ та іншим законом.

Згідно з частиною першою статті 420 та частиною першою статті 433 ЦКУ до об’єктів права інтелектуальної власності, зокрема, належить комп’ютерні програми.

Правила та умови розпорядження майновими правами інтелектуальної власності (у тому числі використання об’єкта права інтелектуальної власності) визначено Главою 75 ЦКУ.

Статтею 1107 ЦКУ визначено, що розпорядження майновими правами  інтелектуальної власності може здійснюватись  на підставі таких договорів:

1. ліцензія га використання об’єкта права інтелектуальної власності;
2. ліцензійний договір;
3. договір про створення за замовленням і використання об’єкта права інтелектуальної власності;
4. договір про передання виключних майнових прав  інтелектуальної власності;
5. інший договір щодо розпорядження майновими правами  інтелектуальної власності.

Договір щодо розпорядження майновими правами інтелектуальної власності укладається у письмовій формі.

У разі недодержання письмової форми договору щодо розпорядження майновими правами інтелектуальної власності такий договір є нікчемним.

Законами України від 23 березня 2000 року N 1587-III «Про розповсюдження примірників аудіовізуальних творів, фонограм, відеограм, комп'ютерних програм, баз даних» та від 23 грудня 1993 року N 3792-XII «Про авторське право і суміжні права», Правилами надання та отримання телекомунікаційних послуг, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 11 квітня 2012 року N 295, та Порядком інформаційного наповнення та технічного забезпечення Єдиного веб-порталу органів виконавчої влади, затвердженим наказом Державного комітету інформаційної політики, телебачення і радіомовлення України, Державного комітету зв'язку та інформатизації України від 25.11.2002 N 327/225, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.12.2002 за N 1021/7309, визначено, що:

           комп'ютерна програма - це набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символів чи у будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитування комп'ютером, які приводять його у дію для досягнення певної мети або результату (це поняття охоплює як операційну систему, так і прикладну програму, виражені у вихідному або об'єктному кодах). Компонентами комп'ютерної програми є частини програмного забезпечення, які можуть бути частинами (модулями), на основі або за допомогою яких створюється певна програма, та/або діяти як самостійні комп'ютерні програми;

веб-сайт - це сукупність програмних та апаратних засобів з унікальною адресою у мережі Інтернет разом з інформаційними ресурсами, що перебувають у розпорядженні певного суб'єкта і забезпечують доступ юридичних та фізичних осіб до цих інформаційних ресурсів та інші інформаційні послуги через мережу Інтернет.

Пунктом 44.1 статті 44 розділу ІІ Кодексу встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу ІІ Кодексу.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.

Підпунктом 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V Кодексу передбачено, що не є об'єктом оподаткування операції, зокрема, з виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу).

При цьому підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу визначено, що роялті - це будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об'єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі, отримані:

як винагорода за використання комп'ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);

за придбання примірників (копій, екземплярів) об'єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);

за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об'єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;

за передачу прав на об'єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об'єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу- хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов'язковим згідно із законодавством України;

за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

Пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX Кодексу визначено, що тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу.

          Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться:

          результат комп'ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп'ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;

          примірники (копії, екземпляри) комп'ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп'ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп'ютерної програми чи в іншій формі;

          будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп'ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;

           криптографічні засоби захисту інформації.

Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання програмної продукції визначено в Узагальнюючій податковій консультації, затвердженій наказом Міндоходів від 07.10.2013 р. N 536 (далі - УПК N 536), крім положень УПК N 536, якими було роз'яснено правила оподаткування ПДВ операцій з надання права на використання програмної продукції, що були чинними до 01.01.2015р., а також в Узагальнюючих податкових консультаціях, затверджених наказами Міністерства фінансів України від 31.12.2020 № 842 та від 27.04.2021 № 238 (далі –УПК № 238).

 Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм Кодексу та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, повідомляємо:

Щодо питання 1, 2

У разі якщо Виконавець послуг (робіт) із розробки програмної продукції чи її компонентів не набувають права власності на таку програмну продукцію в процесі її створення, а після завершення виконання таких послуг (робіт) право власності на готову програмну продукцію (її компоненти) набуде Замовник, то операції з постачання таких послуг (виконання робіт) не звільняються від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX Кодексу та відповідно оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою.

Операції з постачання програмної продукції з передаванням права власностіна таку продукцію (згідно з договором про передання виключних майнових прав інтелектуальної власності) звільняються від оподаткування податком на додану вартість.

Щодо питання 3, 4

Згідно з УПК № 238, якщо операції з постачання послуг із технічної підтримки програмної продукції, зокрема встановлення, налаштування, тестування, виявлення та усунення недоліків, включаються (є складовою частиною постачання такої продукції) до вартості програмної продукції, в тому числі до вартості змін, оновлень, доповнень та /або розширення функціоналу комп’ютерних програм, прав на отримання таких оновлень, змін додатків, доповнень протягом певного періоду часу, то такі операції звільняються від оподаткування ПДВ (якщо місце постачання відповідно до статті 186 розділу V Кодексу визначено на митній території України).

Якщо операції з технічної підтримки програмної продукції включають будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення, включаючи усунення недоліків та виправлення помилок, та/або розширення функціоналу комп’ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу, з одночасним постачанням за одну вартість послуг із встановлення, налаштування, тестування, виявлення та усунення недоліків, консультування щодо користування програмною продукцією, то такі операції звільняються від оподаткування ПДВ (якщо місце постачання відповідно до статті 186 розділу V Кодексувизначено на митній території України).

Операції з постачання послуг із технічної підтримки програмної продукції, які передбачають виключно постачання послуг із встановлення, налаштування, тестування, виявлення та усунення недоліків, консультування щодо користування програмною продукцією, які не передбачають внесення будь-яких змін до програмної продукції, та вартість яких не включає зміни, оновлення, додатки, доповнення та /або розширення функціоналу комп’ютерних програм, а також право (права) на отримання таких змін, оновлень, додатків, доповнень та /або розширення функціоналу комп’ютерних програм протягом певного періоду часу, оподатковуються ПДВ на загальних підставах (якщо місце постачання відповідно до статті 186 розділу V Кодексувизначено на митній території України).

Щодо питання 5

Якщо Виконавець послуг (резидент) із розробки програмної продукції (компонентів) не набуває права власності на таку продукцію у процесі її створення, а після завершення виконання таких послуг (робіт) право власності на готову продукцію (компоненти) набуде замовник (нерезидент), то операція виконавця (резидента) з постачання послуг із розробки програмної продукції (компонентів) замовнику (нерезиденту) не є об’єктом оподаткування ПДВ, оскільки місцем постачання таких послуг відповідно до статті 186 розділу V Кодексу визначено за межами митної території України.

За такою операцією податкова накладна не складається.

Якщо Виконавець послуг (резидент) із розробки програмної продукції (компонентів) набуває права власності на таку продукцію (компоненти) у процесі її створення, та у подальшому відбувається перехід права власності (майнових прав) на розроблену програмну продукцію (компоненти) від виконавця (резидента) до замовника (нерезидента)  або надання виконавцем (резидентом) замовнику (нерезиденту) права на використання  такої розробленої програмної продукції (компонентів), то операція виконавця (резидента) з постачання послуг із розробки програмної продукції (компонентів)  замовнику (нерезиденту) не оподатковується ПДВ відповідно до пункту 196.1 статті 196 розділу V  Кодексу (у разі надання прав використання) або пункту 26¹  підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу (у разу постачання програмної продукції), в залежності від умов, визначених у договорі.

За операцією виконавця (резидента) з постачання послуг із розробки програмної продукції (компонентів) замовнику (нерезиденту), яка підлягає звільненню від оподаткування  ПДВ відповідно до пункту 26¹ підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, виконавець (резидент) зобов’язаний скласти податкову накладну за правилами, встановленими Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307 (із змінами), зареєстрованим у Міністерстві юстиції України від 26.01.2016 за №137/28267, та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені Кодексом терміни.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ Кодексу).