Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 20.07.2021 р. № 2825/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення
щодо порядку оподаткування дивідендів, що сплачуються ТОВ на рахунок свого засновника компанії –    резидента Республіки Кіпру, та керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс),повідомляє.

Відповідно до інформації, наведеної у зверненні, Товариство має намір здійснити виплату дивідендів кінцевому бенефіціарному власнику фізичній особі – резиденту України. Засновником Товариства є кіпрська компанія, засновником якої, в свою чергу, є інша кіпрська компанія,засновником якої є резидент України – фізична особа, яка є кінцевим бенефіціарним власником Товариства.

У зв’язку з чим, у Товариства виникли питання:

1. Чи можливо в даному випадку (при перерахуванні Товариством на рахунок кіпрської компанії застосовувати пільгову ставку (5 відс.) від загальної суми дивідендів, передбаченуп.п. а) п. 2 ст. 10 Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08.11.2012 року?

2. Які податки має сплатити кінцевий бенефіціарний власник Товариства фізична особа – резидент України при отриманні дивідендів від кіпрської компанії на банківський рахунок, відкритий в Україні?

3. Які податки має сплатити кінцевий бенефіціарний власник Товариства фізична особа – резидент України при отриманні дивідендів від кіпрської компанії на банківський рахунок, відкритий в Республіці Кіпр?

Щодо питання 1.

Порядок та особливості оподаткування податком на прибуток доходів юридичних осіб (резидентів та нерезидентів) визначено відповідними положеннями Кодексу.

Згідно зі ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи із змінами, внесеними до неї Протоколом від 11.12.2015, ратифікованим Верховною Радою України 30.10.2019, який набрав чинності 28.11.2019  (далі – Конвенція), поширюються на «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції) та до податків, одним з яких, зокрема в Україні, є «податок на прибуток підприємств» (ст. 2 Конвенції).

Для цілей цієї Конвенції термін «особа» включає фізичну особу, компанію і будь-яке інше об’єднання осіб (п.1 ст. 3 Конвенції). Резиденція осіб, на яких поширюється цей міжнародний договір, визначається відповідно до положень ст. 4 Конвенції.

Відповідно до п. 1 ст. 10 (Дивіденди) Конвенції «дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі».

«Однак такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:

a) 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичним власником дивідендів є компанія (яка не є товариством), яка володіє безпосередньо принаймні 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди та інвестувала в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100000 євро,

b) 10 відсотків від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках” (п. 2 ст. 10 Конвенції).

Пунктом 3 ст. 10 Конвенції визначено, що «термін «дивіденди» у випадку використання в цій статті означає дохід від акцій або інших прав, які не є борговими вимогами, що дають право на участь у прибутку, а також дохід від інших корпоративних прав, який підлягає такому самому оподаткуванню, як дохід від акцій відповідно до законодавства тієї Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток».

Термін «компанія» у розумінні Конвенції означає будь-яку юридичну особу чи будь-яке утворення, що розглядається з метою оподаткування як юридична особа (п.1 ст. 3 Конвенції).

Терміни «товариство» та «фактичний власник» Конвенцією не визначено. Однак, відповідно до п. 2 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції«під час застосування цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має, якщо з контексту не випливає інше, те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави стосовно податків, на які поширюється дія цієї Конвенції».

Водночас, відповідно до офіційних Коментарів до статей 1 (Особи, до яких застосовується Конвенція) та 10 (Дивіденди) Модельної податкової конвенції Організації економічного співробітництва і розвитку (ОЕСР), покладеної в основу більшості чинних міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування, у тому числі Конвенції,на відміну від «компанії» (будь-який суб’єкт оподаткування, що розглядається як корпоративне утворення згідно з законодавством договірної держави, в якій його створено), «товариство» (англійською мовою «partnership» – товариство, партнерство) з точки зору оподаткування роглядається як «прозоре», тобто не підлягає оподаткуванню згідно з національним законодавством відповідної країни. Внаслідок цього таке «товариство» у контексті міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування не може вважатися податковим резидентом відповідної договірної держави - учасниці договору і користуватися перевагами в оподаткуванні, передбаченими цим договором.

Враховуючи зазначене, ставка оподаткування, встановлена п.п. а) п. 2 ст. 10 Конвенції, застосовується при виплаті особою, яка у розумінні Конвенції є «компанією» (у значенні цього терміну, розкритого у п.1 ст. 3 Конвенції) і резидентом України, доходів, які відповідають визначенню «дивіденди» (п. 3
ст. 10 Конвенції), на користь особи, яка у контексті Конвенції є «компанією»(що не є «товариством») - резидентом Кіпру, у разі виконання умов, зазначених у цій нормі Конвенції (щодо безпосереднього володіння резидентом Кіпру щонайменше 20 відсотками капіталу української компанії, що сплачує дивіденди, таінвестування в придбання акцій чи інших прав цієї компанії в еквіваленті не менше, ніж 100000 євро) і якщо отримувач дивідендів  є їх «фактичним власником».

З метою застосування положень п.п. а) п. 2 ст. 10 Конвенціїстатус резидента Кіпру, який отримує доходи із джерелом його походження з України у вигляді дивідендів, як «фактичного власника»таких доходів, відповідно до п. 2 ст. 3 Конвенціївизначається податковим законодавством України, тобто Кодексом. Зокрема, відповідними положеннями ст. 103 розділу ІІ «Адміністрування податків, зборів, платежів»Кодексу, якою встановлено порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України, визначено критерії для визнання нерезидента «бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником)» доходів, якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором. Тобто «фактичний власник» дивідендів, зазначений у  ст. 10 Конвенції, є особою, яка у контексті Кодексу є «бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником)» доходу.

Щодо питань 2, 3.

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб врегульовано розділом IV Кодексу, згідно з п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Пунктом п. 163.1 ст. 163 Кодексу передбачено, що об'єктом оподаткування резидента є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Оподаткування іноземних доходів встановлено п. 170.11 ст. 170 Кодексу, відповідно до п.п. 170.11.1 якого у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку - отримувача, який зобов'язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім доходів, визначених п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, що оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, крім прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 Кодексу, та крім прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.13 ст. 170 Кодексу.

Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 – 167.5 цієї статті).

Відповідно до п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу ставка податку на доходи у вигляді дивідендів по акціях та/або інвестиційних сертифікатах, корпоративних правах, нарахованих нерезидентами, інститутами спільного інвестування та суб'єктами господарювання, які не є платниками податку на прибуток, встановлюється у половинному розмірі ставки, визначеної у п. 167.1 ст. 167 Кодексу, тобто 9 відсотків.

Крім того, вказані доходи є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу (п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб і військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.

Так, відповідно до п.п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 Кодексу платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов'язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок (військовий збір) з таких доходів.

При цьому особою, яка не є податковим агентом, вважається нерезидент або фізична особа, яка не має статусу суб'єкта підприємницької діяльності або не є особою, яка перебуває на обліку у контролюючих органах як особа, що провадить незалежну професійну діяльність (п.п. 168.2.2 п. 168.2 ст. 168 Кодексу).

Порядок подання податкової декларації про майновий стан і доходи визначено ст. 179 Кодексу.

Таким чином, дохід фізичної особи – резидента, отриманий від юридичної особи – нерезидента включається до загального місячного оподатковуваного доходу платника податків та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

При цьому зазначений дохід відображається платником податків у податковій декларації про майновий стан і доходи.

Крім того, постановою Правління Національного банку України від 12 листопада 2003 року № 492 (у редакції постанови Правління Національного банку України від 01 квітня 2019 року № 56) затверджена Інструкція про порядок відкриття і закриття рахунків клієнтів банків та кореспондентських рахунків банків - резидентів і нерезидентів, відповідно до п. 5 розділу I якої клієнти мають право відкривати рахунки в будь-яких банках України відповідно до власного вибору, зокрема для власних потреб.

Водночас з 07 лютого 2019 року введено в дію Закон України від 21 червня 2018 року № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції» (далі - Закон № 2473), який визначає правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов'язки суб'єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства.

Статтею 2 Закону № 2473 визначено, що валютне регулювання в Україні ґрунтується на таких принципах, зокрема:

1) свобода здійснення валютних операцій, що передбачає:

право фізичних та юридичних осіб - резидентів укладати угоди з резидентами та (або) нерезидентами та виконувати зобов'язання, пов'язані з цими угодами, у національній валюті чи в іноземній валюті, у тому числі відкривати рахунки у фінансових установах інших країн.

Частиною третьою ст. 4 Закону №2473 передбачено, що резиденти з урахуванням обмежень, визначених Законом № 2473 та іншими законами України, мають право відкривати рахунки в іноземних фінансових установах та здійснювати через такі рахунки валютні операції.

Враховуючи викладене, оподаткування доходу, отриманого фізичною особою - резидентом здійснюється відповідно до норм Кодексу та не залежить від зарахування зазначеного доходу на власний розрахунковий рахунок, відкритий у банку України або за межами території України.

Водночас зазначаємо, що відповідно п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.