Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 03.09.2021 р. № 3269/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула лист щодо застосування пільги з податку на прибуток та ПДВ до операцій з постачання устаткування тапослуг, що здійснюються в рамках фінансування за рахунок грантута, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Відповідно до наданої у зверненні інформації,Товариство як виконавець проекту міжнародної технічної допомоги (далі – МТД),  планує здійснювати операції з постачання устаткування та супутніх робіт в рамках проекту МТДвідповідно доРамкової угоди між Урядом України та Північною екологічною фінансовою корпорацією (далі – НЕФКО) від 17.09.2009, ратифікованої Законом України № 2533-VІвід 21.09.2010, який набрав чинності 30.10.2010(далі – Рамкова угода). Фінансування відбуватиметеся за рахунок коштів грантуНЕФКО.

Даний проект зареєстрований в Секретаріаті Кабінету Міністрів України, про що свідчить реєстраційна картка проекту  (програми).

У Товариства виникли питання:

1. Чи розповсюджується на Товариство податкові пільги з ПДВ та податку на прибуток підприємств в рамках зазначеного проекту?

2. Якщо Товариство має пільги, то яким чином пільги мають бути використані підрядником?

3. Як пільгові операції необхідно відображати в податкових звітах підприємства?

4.За якими правилами необхідно складати податкові накладні? Яку ставку ПДВ використовувати, який код пільги зазначати?

Щодо питань 1, 2.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу(п. 1.1 ст. 1 розділу І Кодексу).

Відповідно до п. 30.1 ст. 30 розділу І Кодексу податкова пільга –передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов'язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених п. 30.2 ст. 30 розділу І Кодексу.

Пунктом 3.1 ст. 3 розділу ІКодексу визначено, щооднієюізскладовихподаткового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування.

Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору (п. 3.2 ст. 3 розділу І Кодексу).

Як зазначено у зверненні, платник ПДВ як виконавець проектуМТД планує здійснювати операції з постачання товарів/послуг в рамках проекту МТД, що реалізується відповідно до Рамкової Угоди.  Фінансування відбуватиметься за рахунок коштів гранту НЕФКО.

При цьому згідно з ст. 1 Рамкової угоди від 17.09.2009 під поняттям «проект» розуміється будь-який екологічний інвестиційний проект, у тому числі енергозберігаючі проекти, але не обмежуючись ними, який НЕФКО фінансує безпосередньо або через посередника у формі інвестицій у капітал, позик (кредитів) чи грантів та який відповідає таким критеріям:

він упроваджується на території України, або

його фінансування НЕФКО здійснює на території України, або

він призначений бенефіціару в Україні.

На фінансування проекту НЕФКО погоджується після дати набрання Рамковою угодою від 17.09.2009 чинності або з огляду на чіткі очікування її виконання, або набрання нею чинності.

Під поняттям «бенефіціар» (або разом «бенефіціари») розуміється будь-яка особа, незалежно від того, чи є такою особою держава Україна, фізична або юридична особа, державне, комунальне чи приватне підприємство, яку засновано згідно з чинним законодавством (наприклад, позичальник НЕФКО, співборжник, гарант або власник проекту) і яка отримує вигоди від фінансування, що надається НЕФКО для будь-якого проекту.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з п.п. «б» п. 185.1 ст. 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 розділу V Кодексу.

Пунктом 197.11 ст. 197 розділу V Кодексу визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ, зокрема, операції з:

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку;

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів, що фінансуються за рахунок МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку.

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 ст. 201 розділу V Кодексупри здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлені Кодексом терміни.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 198.3 ст. 198 розділу V Кодексу визначено, що нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Разом з цим відповідно до п.п. «б» п. 198.5 ст. 198 розділу V Кодексу платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст.  197 розділу V, підрозділу 2 розділу XX Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених п.п. 197.1.28 п. 197.1 ст. 197 розділу V Кодексу та операцій, передбачених п. 197.11 ст. 197 розділу V Кодексу).

Згідно з п. 199.1 ст. 199 розділу V Кодексу у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Правила ст. 199 розділу V Кодексу не застосовуються в разі проведення операцій, зокрема, передбачених п. 197.11 ст. 197 розділу V Кодексу (п. 199.6 ст. 196 розділу V Кодексу).

Порядок отримання права на звільнення від оподаткування операцій, що здійснюється в рамках проектів МТД, регламентується постановою Кабінету Міністрів України від 15 лютого 2002 року № 153 (далі – Порядок № 153).

Відповідно до п. 2 Порядку № 153 виконавцем проекту є будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з партнером з розвитку або уповноваженою партнером з розвитку особою та забезпечує реалізацію проекту (програми), у тому числі на платній основі; реципієнт –  резидент (фізична або юридична особа), який безпосередньо одержує міжнародну технічну допомогу згідно з проектом (програмою); субпідрядник – будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з виконавцем або реципієнтом, забезпечує реалізацію проекту (програми) в частині або в цілому та проводить процедури закупівлі за рахунок коштів міжнародної технічної допомоги в рамках проекту (програми).

Проекти (програми) підлягають обов’язковій державній реєстрації, яка є підставою для акредитації їх виконавців, а також реалізації права на одержання відповідних пільг, привілеїв, імунітетів, передбачених законодавством та міжнародними договорами України (пункти 11, 12 Порядку № 153).

Платник податку (продавець) з метою підтвердження права на застосування пільг з ПДВ при здійсненні операцій з постачання товарів, робіт, послуг в рамках проекту МТД зберігає у справі:

копію реєстраційної картки проекту, в рамках якого здійснено закупівлю товарів, робіт, послуг, засвідченої печаткою партнерів з розвитку або виконавця проекту;

копію плану закупівлі, засвідченої печаткою партнерів з розвитку або виконавця проекту;

копію контракту на постачання товарів, виконання робіт та надання послуг, засвідченої підписом та печаткою виконавця проекту (у контракті зазначається, що закупівля товарів, робіт і послуг здійснюється коштом проекту МТД та відповідає категорії (типу) товарів, робіт і послуг, зазначених у плані закупівлі).

Подання додаткових документів до ДПС для отримання підстав для застосування пільгового режиму оподаткування ПДВ, визначеного п. 197.11 ст. 197 розділу V Кодексу, нормами Кодексу не передбачено.

Пунктом 23 Порядку № 153 визначено, що виконавець та субпідрядник, що реалізують право на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України (крім договорів, пов'язаних із виконанням робіт з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об'єкта «Укриття» на екологічно безпечну систему), щомісяця до 20 числа складає та подає в письмовому та електронному вигляді органові ДПС, в якому перебуває на обліку як платник податків, інформаційне підтвердження за формою згідно з додатком 8 Порядку № 153.

Підставою для застосування податкової пільги у межах реалізації проекту МТД є реєстраційна картка проекту (програми), оформлена згідно з Порядком № 153. Операції з постачання товарів/послуг у рамках проекту МТД та в межах затвердженого плану закупівлі товарів, робіт і послуг, що постачаються виконавцям проектів МТД та/або субпідрядникам, звільняються від оподаткування ПДВ відповідно до п. 197.11 ст. 197 розділу V Кодексу.

Якщо придбання товарів/послуг, зазначених у плані закупівлі проекту, здійснюється виконавцем проекту МТД у платника ПДВ, який є субпідрядником у рамках проекту МТД, та/або таким субпідрядником у інших платників ПДВ та відбувається у межах граничної суми, передбаченої у плані закупівлі, то операції з постачання таких товарів/послуг звільняються від оподаткування ПДВ, а в договорі на таке постачання ціна таких товарів/послуг має бути вказана «Без ПДВ». Постачальник за такими операціями податкові зобов’язання з ПДВ не визначає і до бюджету не сплачує.

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 розділу III Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Відповідно до ст. 5 Рамкової угоди Українська Сторона забезпечує таке: Проекти, що фінансуються відповідно до цієї Угоди, а також договори, укладені для їхнього виконання, користуються стосовно фіскальних, митних та інших питань режимом, не менш сприятливим, ніж той, який надається проектам або договорам, що фінансуються будь-якими іншими міжнародними фінансовими організаціями, або ніж той, що надається резидентам України, залежно від того, який режим є найбільш сприятливим.

Прибуток, пов’язаний з отриманням та використанням гранту на цілі, передбаченіРамковою угодою, обліковується згідно з правилами бухгалтерського обліку та підлягає відображенню у таблиці 1 «Розрахунок прибутку, що звільняється від оподаткування» додатка ПЗ до рядка 05 ПЗ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств» (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 29.10.2020 № 649).

Водночас зазначаємо, що у наданій реєстраційній картці проекту  підставою для отримання пільг з оподаткування вказано посилання лише на п. 3 Рамкової угоди відповідно до якого, звільняються від оподаткування відсотки та всі інші платежі, які належать НЕФКО й виникають унаслідок проектів і фінансової діяльності, передбаченої цією Угодою, а також активи та доходи НЕФКО, пов'язані з такою фінансовою діяльністю й проектами.

Щодо питання 3.

Форму та Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України
від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України
29 січня 2016 року за № 159/28289, зі змінами і доповненнями (далі –
Порядок № 21).

Пунктом 3 розділу V Порядку № 21 передбачено, що у рядку 5 податкової декларації з ПДВ вказуються обсяги постачання товарів/послуг за звітний період, зокрема, звільнені від оподаткування відповідно до міжнародних договорів (угод).

Для платників податку, які заповнюють рядок 5, обов'язковим є подання (Д5) (додаток 5), який заповнюється в розрізі операцій, зокрема, звільнених від оподаткування.

Водночас повідомляємо, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»), тому з питання відображення у бухгалтерському обліку сум податкових зобов'язань з ПДВ у випадку використання придбаних матеріалів та послуг в операціях, що звільнені від оподаткування ПДВ, доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Щодо питання 4.

Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зі змінами і доповненнями (далі – Порядок № 1307).

У податковій накладній, складеній на операції з постачання товарів/послуг, які звільняються від оподаткування ПДВ, у графі «складена на операції, звільнені від оподаткування» верхньої лівої частини робиться помітка «Без ПДВ» (п. 17 Порядку № 1307).

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов'язкові реквізити, зокрема:

повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг (підпункт «в» пункту 201.1 статті 201 розділу V Кодексу);

повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ, - покупця (отримувача) товарів/послуг (п.п. «д» п. 201.1 ст. 201 розділу V Кодексу).

З урахуванням вищезазначеного, а також п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 ст. 198, пунктів 201.1, 201.7 та 201.10 ст. 201 розділу V Кодексу податкова накладна за операцією з постачання товарів/послуг повинна складатися і реєструватися в ЄРПН особою, яка здійснює постачання таких товарів/послуг, на особу, якій здійснюється постачання товарів/послуг, та лише за умови, що така господарська операція мала місце або було здійснено перерахування авансу в рахунок оплати вартості товарів/послуг, постачання яких буде здійснено у майбутніх звітних періодах.

У графі 9 податкової накладної вказується код пільги.

Код пільги зазначається згідно з Довідниками податкових пільг, які затверджені ДПС України станом на дату складання податкової накладної (п.  16 Порядку № 1307).

Так, станом на 12.07.2021 чинними є Довідник № 104/1 податкових пільг, що є втратами доходів бюджету, і Довідник № 104/2 інших податкових пільг.

Відповідно до Довідника № 104/2 операціям з постачання товарів/ послуг на митній території України як МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку, присвоєно код 14060523; операціям з постачання товарів та послуг на митній території України, що фінансуються за рахунок МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку, присвоєно код 14060524.

Довідники розміщено на веб-порталі ДПС https://tax.gov.ua у розділі «Довідники» (підрозділ «Довідники пільг») за посиланням https://tax.gov.ua/dovidniki--reestri--perelik/dovidniki-/54005.html.

Питання щодо можливості проведення розрахунків між резидентами України в іноземній валюті не відносяться до компетенції ДПС. Із зазначеного питання пропонуємо звернутись до Національного банку України.

Однак звертаємо увагу, що кожен конкретний випадок стосовно кваліфікації та порядку оподаткування платежів, здійснених платником податку на користь нерезидента, зокрема, МФК, за договором про надання послуг має розглядатися з урахуванням договірних умов, обставин здійснення відповідних господарських операцій та первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Відповідно п. 52.2 ст. 52 Кодексу податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.