Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 03.09.2021 р. № 3272/ІПК/99-00-04-03-03-06

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), розглянула звернення щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавстваі в межах компетенції повідомляє.

Платник податків у своєму зверненні повідомив, що зареєстрований фізичною особою – підприємцем з ознакою провадження незалежної професійної діяльності та одночасно є найманим працівником. У зв’язку з чимпросить надати індивідуальну податкову консультацію щодо сплати податків (зборів) та єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі – єдиний внесок), ведення обліку і можливості перебування на спрощеній системі оподаткування.

Щодо можливості перебування на спрощеній системі оподаткування адвокату, який оформлений як фізична особа – підприємець з ознакою провадження незалежної професійної діяльності та ведення податкового обліку

Правові засади організації і діяльності адвокатури та здійснення адвокатської діяльності в Україні регулюються Законом України від 05 липня 2012 року № 5076 «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 5076), ст. 1 якого визначено, що адвокат – це фізична особа, яка здійснює адвокатську діяльність на підставах та в порядку, що передбачені Законом № 5076.

Адвокатською діяльністю визнається незалежна професійна діяльність адвоката зі здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.

Частиною 3 ст. 4 Закону № 5076 визначено, що адвокат може здійснювати адвокатську діяльність індивідуально або в організаційно-правових формах адвокатського бюро чи адвокатського об’єднання (організаційні форми адвокатської діяльності).

Якщо фізична особа зареєстрована як підприємець та при цьому така особа провадить незалежну професійну діяльність, така фізична особа обліковується у контролюючих органах як фізична особа - підприємець з ознакою провадження незалежної професійної діяльності (п. 65.9 ст. 65 ПКУ).

Згідно з пп. 14.1.226 п. 14.1 ст. 14 ПКУ самозайнята особа – платник податку, який є фізичною особою – підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.

Незалежна професійна діяльність – це, зокрема діяльність адвокатів за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою – підприємцем  (за виключенням випадку, передбаченого п. 65.9 ст. 65 ПКУ) та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

Так, фізична особа, яка здійснює незалежну адвокатську діяльність, не може бути підприємцем у межах такої адвокатської діяльності. Адвокатська діяльність не є підприємницькою і не може здійснюватися фізичною особою – підприємцем.

Відповідно до п. 291.3 ст. 291 ПКУ спрощена система оподаткування, обліку та звітності застосовується виключно юридичними особами або фізичними особами - підприємцями, застосування спрощеної системи оподаткування фізичними особами, які здійснюють незалежну професійну діяльність, ПКУ не передбачено.

Фізична особа – підприємець не може здійснювати адвокатську діяльність, а до доходів, отриманих від провадження адвокатської діяльності, не може бути застосовано спрощену систему оподаткування, обліку та звітності.

Таким чином, фізична особа, яка здійснює підприємницьку діяльність та одночасно провадить незалежну професійну діяльність, веде окремий облік доходів/витрат, отриманих/понесених від провадження незалежної професійної діяльності і підприємницької діяльності, та здійснює окремо розрахунки з бюджетом.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, встановлено ст. 178 ПКУ.

Згідно з п. 178.2 ст. 178 ПКУ доходи громадян, отримані протягом календарного року від провадження незалежної професійної діяльності, оподатковуються за ставкою 18 відс., визначеною п. 167.1 ст. 167 ПКУ.

Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної діяльності. У разі неотримання довідки про взяття на облік особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, об'єктом оподаткування є доходи, отримані від такої діяльності без урахування витрат (п. 178.3 ст. 178 ПКУ).

Також зазначений дохід є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 16¹підрозділу 10 розділу XX«Перехідні положення» ПКУ (пп. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ).

Фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов'язані вести облік доходів і витрат від такої діяльності.  Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Типова форма такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (п. 178.6 ст. 178 ПКУ).

Оподаткування доходів фізичних осіб – підприємців – платників єдиного податку визначено главою 1 розділу XIV ПКУ.

До третьої групи платників єдиного податку належать фізичні особи – підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року (п.п. 3 п.291.4 ст. 291 ПКУ).

Відсоткова ставка єдиного податку для платників третьої групи встановлюється, зокрема у розмірі 5 відсотків доходу - у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку (п. 293.3 ст. 293 ПКУ).

Відповідно до п. 296.1 ст. 296 ПКУ фізичні особи – підприємці – платники єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість, ведуть облік у довільній формі шляхом помісячного відображення отриманих доходів.

Облік доходів може вестися в паперовому та/або електронному вигляді.

Водночас, у разі, якщо фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, одночасно здійснює підприємницьку діяльність на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, така особа за результатами звітного року подає дві податкові декларації.

Щодо нарахування та сплати єдиного внеску фізичною особою підприємцем, яка одночасно є особою, що провадить незалежну професійну діяльність

Згідно з п. 5 частини першої ст. 4 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (далі – Закон № 2464) особи, які провадять незалежну професійну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності є платниками єдиного внеску.

Відповідно до п. 2 частини першої ст. 7 Закону № 2464 єдиний внесок для осіб, які провадять незалежну професійну діяльність нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному періоді або окремому місяці звітного періоду, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої Законом № 2464. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Водночас, платниками єдиного внеску, відповідно до п. 4 частини першої ст. 4 Закону є,  зокрема, фізичні особи  –  підприємці,   які   обрали   спрощену   систему оподаткування.

Для фізичних осіб – підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування, єдиний внесок нараховується на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої Законом  № 2464. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску (п. 3 частини першої ст. 7 Закону № 2464).

Згідно з нормами частини п’ятої ст. 8 Закону № 2464 єдиний внесок для зазначених категорій платників єдиного внеску встановлено у розмірі 22 відс. до бази нарахування єдиного внеску.

Відповідно до абзацу третього частини восьмої ст. 9 Закону № 2464 фізичні особи – підприємці, у тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та особи, які провадять незалежну професійну діяльність, сплачують єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок.

Платник єдиного внеску зобов’язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок до податкового органу за основним місцем обліку платника єдиного внеску (частина друга ст. 6 Закону № 2464).

Разом з цим, відповідно до змін, внесених Законом України від 13 травня 2020 року № 592-IX «Про внесення змін до Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» щодо усунення дискримінації за колом платників» (далі - Законом № 592), з 01.01.2021 особи, зазначені у п. 5 частини першої ст. 4 Закону № 2464, звільняються від сплати за себе єдиного внеску за умови взяття їх на облік як фізичних осіб – підприємців та провадження ними одного виду діяльності одночасно як осіб, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої ст. 4 Закону № 2464 (частина п’ята ст. 4 Закону № 2464).

Таким чином, якщо особа, яка здійснює незалежну адвокатську діяльність, одночасно перебуває на обліку як фізична особа – підприємець і здійснює один вид діяльності, то така особа звільняється від сплати за себе єдиного внеску як за особу, що здійснює незалежну професійну діяльність.

Щодо нарахування та сплати єдиного внеску фізичною особою – підприємцем з ознакою провадження незалежної професійної діяльності, яка є найманим працівником

Згідно з п. 1 частини першої ст. 4 Закону № 2464 платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, установи, організації, інші юридичні особи, які використовують найману працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами.

Базою нарахування єдиного внеску для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року № 108/95-ВР «Про оплату праці», та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п. 1 частини першої ст. 7 Закону № 2464).

Водночас, відповідно до змін, передбачених Законом № 592, з 01.01.2021 особи, зазначені у пунктах 4 і 5 частини першої ст. 4 Закону № 2464, які мають основне місце роботи, звільняються від сплати за себе єдиного внеску за місяці звітного періоду, за які роботодавцем було сплачено страховий внесок за таких осіб у розмірі не менше мінімального страхового внеску. Такі особи можуть бути платниками єдиного внеску за умови самостійного визначення за місяці звітного періоду, за які роботодавцем було сплачено страховий внесок за таких осіб у розмірі менше мінімального страхового внеску, бази нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої Законом№ 2464. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску (частина шоста ст.4 Закону № 2464).

Отже, фізична особа – підприємець, що одночасно зареєстрована особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, і має основне місце роботи  звільняється від сплати за себе єдиного внеску за місяці звітного періоду, за які роботодавцем було сплачено страховий внесок за таку особу у розмірі не менше мінімального страхового внеску.

 

Щодо включення до доходу фізичної особи підприємця з ознакою провадження незалежної професійної діяльності доходу у вигляді заробітної плати, отриманої за основними місцем праці, та оподаткування її єдиним податком

Заробітна плата та доходивід зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю це – різні види доходів, які є складовими частинами доходу резидента, отриманого з джерелом їх походження з України
(п.п. «є» та «ж» п.п. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПКУ).

Заробітна плата для цілей розділу IV ПКУ це - основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом(п.п. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 ПКУ).

Згідно з п.п. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 ПКУ доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту) включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку та оподатковуються податковим агентом податком на доходи фізичних осіб та військовим збором у порядку, встановленому ст. 168 ПКУ.

При цьому,   податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб та військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18 відс., визначену п. 167.1 ст. 167 ПКУ, та ставку військового збору 1,5 відс., згідно з п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Разом з цим, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Підприємці  мають право без обмежень здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом. При цьому особливості здійснення окремих видів підприємництва встановлюються законодавчими актами (ст. 42, 43 Господарського кодексу України).

Оподаткуванню єдиним податком за ставкою 5 відс. підлягає дохід, отриманий фізичною особою – підприємцем - платником єдиного податку третьої групи від провадження такої підприємницької діяльності. Порядок визначення доходів та їх склад встановлено ст. 292 ПКУ.

Отже, якщо фізична особа - підприємець з ознакою провадження незалежної професійної діяльності має основне має основне місце роботи, то отримана ним заробітна плата не включається до доходу від здійснення підприємницької діяльності та не є об’єктом для оподаткування єдиним податком.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.