Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 24.09.2021 р. № 3584/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення
щодо порядку оподаткування грантів, які надаються в рамках міжнародної технічної допомоги (далі – МТД), донором за якими виступають міжнародні організаціїта, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє таке.

Відповідно до наданої інформації, заявник є підрядником за договором, що укладається з метою реалізації грантового контракту, наданого міжнародною організацією. При цьому, звернення не містить інформації про міжнародну угоду, відповідно до якої здійснюються операції.

У заявника виникли питання:

1.Чи відносяться грантові кошти до доходу підприємств?

2.Чи має право підприємство здійснювати коригування фінансового результату на розмір грантових коштів?

3.Чи оподатковується дохід, отриманий від виконання договору, податком на прибуток підприємств?

4.Чи оподатковується дохід, отриманий від виконання договору, податком на додану вартість?

5.Чи є базою оподаткування ПДВ сума отриманих грантових коштів? Та чи є право у підрядника на використання податкового кредиту в процесі виконання договору?

6.Порядок складання та реєстрації податкової накладної щодо податкового зобов’язання

7.Чи є реєстраційна картка проекту (програми) документом, на підставі якого товариство має право на застосування пільг з податку на прибуток та ПДВ при здійсненні операцій з постачання товарів, робіт, послуг?

8.Чи необхідно підряднику звітувати про виконання договору, укладеного з замовником? Якщо так, то до якого органу надсилати вказаний звіт?

Визначення поняття гранту наведено в низці законодавчих актів України. Відповідно до п.5 ст. 1 Закону України від 26 листопада 2015 року № 848-VIII «Про наукову і науково-технічну діяльність»грант - фінансові чи інші ресурси, надані на безоплатній і безповоротній основі державою, юридичними, фізичними особами, у тому числі іноземними, та (або) міжнародними організаціями для розвитку матеріально-технічної бази для провадження наукової і науково-технічної діяльності, проведення конкретних фундаментальних та (або) прикладних наукових досліджень, науково-технічних (експериментальних) розробок, зокрема на оплату праці наукових (науково-педагогічних) працівників у рамках їх виконання, за напрямами і на умовах, визначених надавачами гранту.

Для цілей податкового обліку застосовується визначення бюджетного гранту згідно з п.п. 14.1.277¹ п. 14.1 ст. 14 ПКУ, відповідно до якого бюджетний грант - цільова допомога у вигляді коштів або майна, що надаються на безоплатній і безповоротній основі за рахунок коштів державного та/або місцевих бюджетів, міжнародної технічної допомоги для реалізації проекту або програми у сферах культури, туризму та у секторі креативних індустрій, спорту та інших гуманітарних сферах у порядку, встановленому законом. Перелік надавачів бюджетних грантів визначає Кабінет Міністрів України.

Тобто грант має виключно цільове призначення.

Відповідно до п. 30.1 ст. 30 ПКУ податкова пільга - це передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов’язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених п. 30.2 цієї статті Кодексу.

Статтею 3 ПКУ визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування. При цьому, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Щодо питань 1-2

Згідно з п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Пунктом 17 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99№ 290, встановлено, щоотримане цільове фінансування (у тому числі кошти,
вивільнені від оподаткування у зв’язку з наданням пільг з податку
на прибуток підприємств) визнається доходом протягом тих періодів,
в яких були зазнані витрати, пов’язані з виконанням умов цільового
фінансування.

Таким чином, отримання та використання гранту за цільовим призначенням відображається у складі фінансового результату до оподаткування згідно з правилами бухгалтерського обліку.

При цьому, у разі отримання платником податку бюджетного гранту фінансовий результат податкового (звітного) періоду зменшується на суму отриманого гранту, включеного до складу доходів звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (п.п. 140.4.8 п. 140.4 ст. 140 ПКУ).

Крім того, відповідно до п.п. 140.5.16п. 140.5 ст. 140 ПКУ фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат, пов’язаних із виконанням умов договору про надання бюджетного гранту, понесених у поточному звітному періоді за рахунок таких грантів (але не більше суми таких грантів) та включених до складу витрат поточного звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Операції, пов’язані з отриманням пільг, у тому числі при використанні грантових коштів підлягають відображенню в Додатку ПЗдо рядка 05 ПЗ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 (далі - Декларація).

Розрахунок прибутку, що звільняється від оподаткування,та підстави для застосування пільги, відображаються у таблиці 1 та 2 (відповідно)Додатку ПЗ до рядка 05 ПЗ Декларації.

Водночас, інформація про суми податкових пільг, зокрема, код пільги, її найменування, згідно з довідником пільг, сума та строк користування такою пільгою відображається в Додатку ПП до Декларації.

Щодо питання 3

Процедура залучення, використання та моніторингу міжнародної технічної допомоги, в тому числі державної реєстрації, моніторингу проектів (програм), акредитації виконавців (юридичних осіб - нерезидентів), реєстрації представництва донорської установи в Україні регламентується постановою Кабінету Міністрів України від 15 лютого2002 року № 153 «Про створення єдиної системи залучення, використання та моніторингу міжнародної технічної допомоги» (далі – Порядок № 153).

Відповідно до п. 3 Порядку № 153 МТД може залучатись у вигляді:

будь-якого майна, необхідного для забезпечення виконання завдань проектів (програм), яке ввозиться або набувається в Україні;

робіт і послуг;

прав інтелектуальної власності;

фінансових ресурсів (грантів) у національній чи іноземній валюті;

інших ресурсів, не заборонених законодавством, у тому числі стипендій.

При цьому, пільги з оподаткування встановлюються кожним конкретним міжнародним договором окремо.

Щодо питання 4

Правовіосновиоподаткування ПДВ встановленорозділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» та «б» п. 185.1 ст. 185 ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ.

Пунктом 197.11 ст. 197 ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ, зокрема, операції з:

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку;

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів, що фінансуються за рахунок МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку.

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 ст. 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлені ПКУ терміни.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 198.3 ст. 198 ПКУ визначено, що нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Разом з цим відповідно до п.п. «б» п. 198.5 ст. 198ПКУ платник податку податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст. 197 розділу V, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених п.п. 197.1.28 п. 197.1 ст. 197 ПКУ та операцій, передбачених п. 197.11 ст. 197 ПКУ).

Згідно з п. 199.1 ст. 199 ПКУ у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Правила ст. 199 ПКУ не застосовуються в разі проведення операцій, зокрема, передбачених п. 197.11 ст. 197 ПКУ (п. 199.6 ст. 196 ПКУ).

Щодо питання 5

Якщо придбання товарів/послуг, зазначених у плані закупівлі проекту, здійснюється виконавцем проекту МТД у платника ПДВ, який є субпідрядником у рамках проекту МТД, та/або таким субпідрядником у інших платників ПДВ та відбувається у межах граничної суми, передбаченої у плані закупівлі, то операції з постачання таких товарів/послуг звільняються від оподаткування ПДВ, а в договорі на таке постачання ціна таких товарів/послуг має бути вказана «Без ПДВ». Постачальник за такими операціями податкові зобов’язання з ПДВ не визначає і до бюджету не сплачує.

Загальне правило формування податкового кредиту передбачає включення до складу податкового кредиту усіх сум ПДВ, сплачених (нарахованих) при придбанні товарів/послуг у контрагента – платникаподатку, незалежно від того, для використання в яких операціях придбані такі товари/послуги (зокрема, призначених для використання в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до п. 197.11 ст. 197 ПКУ).

При цьому якщо придбані виконавцем проекту МТД або субпідрядником товари/послуги, за якими суми податку були включені до складу податкового кредиту, призначаються для використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ операціях відповідно до п. 197.11 ст. 197 ПКУ, або частково в оподатковуваних ПДВ і частково у звільнених від оподатковування ПДВ операціях, то у такого платника податку обов’язку щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, визначеними п. 198.5 ст. 198 та/або п. 199.1 ст. 199 ПКУ, не виникає.

Щодо питання 6

Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зі змінами і доповненнями (далі - Порядок № 1307).

У податковій накладній, складеній на операції з постачання товарів/послуг, які звільняються від оподаткування ПДВ, у графі «складена на операції, звільнені від оподаткування» верхньої лівої частини робиться помітка «Без ПДВ» (п. 17 Порядку № 1307).

У графі 9 податкової накладної вказується код пільги.

Код пільги зазначається згідно з Довідниками податкових пільг, які затверджені ДПС України станом на дату складання податкової накладної (п. 16 Порядку № 1307).

Так, станом на 30.08.2021 чинними є Довідник № 104/1 податкових пільг, що є втратами доходів бюджету, і Довідник № 104/2 інших податкових пільг.

Відповідно до Довідника № 104/2 операціям з постачання товарів/ послуг на митній території України як МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку, присвоєно код 14060523; операціям з постачання товарів та послуг на митній території України, що фінансуються за рахунок МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку, присвоєно код 14060524.

Довідники розміщено на вебпорталі ДПС https://tax.gov.ua у розділі «Довідники» (підрозділ «Довідники пільг») за посиланням https://tax.gov.ua/dovidniki--reestri--perelik/dovidniki-/54005.html.

Решта реквізитів заповнюються відповідно до норм Порядку № 1307.

Щодо питання 7

Підставою для застосування податкової пільги у межах реалізації проекту МТД є реєстраційна картка проекту (програми), оформлена згідно з Порядком № 153. Операції з постачання товарів/послуг у рамках проекту МТД та в межах затвердженого плану закупівлі товарів, робіт і послуг, що постачаються виконавцям проектів МТД та/або субпідрядникам, звільняються від оподаткування ПДВ відповідно до п. 197.11 ст. 197 ПКУ.

Платник податку (продавець) з метою підтвердження права на застосування пільг з ПДВ при здійсненні операцій з постачання товарів, робіт, послуг в рамках проекту МТД зберігає у справі:

копію реєстраційної картки проекту, в рамках якого здійснено закупівлю товарів, робіт, послуг, засвідченої печаткою партнерів з розвитку або виконавця проекту;

копію плану закупівлі, засвідченої печаткою партнерів з розвитку або виконавця проекту;

копію контракту на постачання товарів, виконання робіт та надання послуг, засвідченої підписом та печаткою виконавця проєкту (у контракті зазначається, що закупівля товарів, робіт і послуг здійснюється коштом проєкту МТД та відповідає категорії (типу) товарів, робіт і послуг, зазначених у плані закупівлі).

Щодо питання 8

Форму та Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за № 159/28289, зі змінами і доповненнями (далі - Порядок № 21).

Пунктом 3 розділу V Порядку № 21 передбачено, що у рядку 5 податкової декларації з ПДВ вказуються обсяги постачання товарів/послуг за звітний період, зокрема, звільнені від оподаткування відповідно до міжнародних договорів (угод).Для платників податку, які заповнюють рядок 5, обов’язковим є подання (Д5) (додаток 5), який заповнюється в розрізі операцій, зокрема, звільнених від оподаткування.

Пунктом 23 Порядку № 153 визначено, що виконавець та субпідрядник, що реалізують право на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України (крім договорів, пов’язаних із виконанням робіт з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об’єкта «Укриття» на екологічно безпечну систему), щомісяця до 20 числа складає та подає в письмовому та електронному вигляді органові ДПС, в якому перебуває на обліку як платник податків, інформаційне підтвердження за формою згідно з додатком 8 Порядку № 153.

Відповідно п. 52.2 ст. 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.