Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 21.10.2021 р. № 3956/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства (далі – звернення № 1 та № 2) щодо оподаткування ПДВ операцій з реалізації (продажу) подарункових сертифікатів та, керуючись статтею 52 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство має намір здійснювати реалізацію подарункових сертифікатів як кінцевим споживачам, так і юридичним особам - платникам ПДВ (дилерам).

Кошти за сертифікати, передані дилерам, будуть сплачуватися Товариству такими дилерами через 90 днів після їх передачі.  В подальшому такі сертифікати можуть бути передані дилерами (безкоштовно чи за плату) фізичним особам або іншим юридичним особам, як платникам ПДВ, так і неплатникам ПДВ, які матимуть змогу, як кінцеві споживачі,  обміняти такі сертифікати на товари Товариства (незалежно від факту оплати дилером Товариству вартості таких сертифікатів).

Операція з передачі дилеру подарункового сертифіката розглядається Товариством як попередня оплата за товар, який буде поставлено кінцевому споживачу в обмін на такий сертифікат.

У обмін на такі сертифікати Товариство має намір поставляти (реалізовувати), у тому числі, підакцизні товари за фактичною роздрібною ціною.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами "а" і "б" пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг,  місце  постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ

розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Правила формування податкових зобов'язань, податкового кредиту з ПДВ та їх коригування, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) встановлено статтями 187, 192, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктами 201.1, 201.4, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни. Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Перелік обов'язкових реквізитів, які зазначаються у податковій накладній, визначено у пункті 201.1 статті 201 розділу V ПКУ, зокрема такими реквізитами є:

опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг (реквізит має відповідати формулюванню у первинних документах, якими супроводжується постачання таких товарів/послуг);

код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (далі - ДКПП); платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з ДКПП неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку зміни номенклатури товарів/послуг, яка передбачає зміну коду товару згідно з УКТ ЗЕД чи коду послуги згідно з ДКПП.

Щодо питання 1 звернення № 1

За операцією Товариства з продажу (реалізації) подарункового сертифіката дилеру (юридичній особі - платнику ПДВ) або кінцевому споживачу (неплатнику ПДВ) податкові зобов'язання з ПДВ нараховуються на дату «першої події», визначеної відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ (або на дату передачі Товариством сертифіката дилеру чи кінцевому споживачу - неплатнику ПДВ, або на дату оплати ними такого сертифікату). 

При цьому за такою операцією на дату виникнення податкових зобов'язань з ПДВ Товариство зобов'язано скласти податкову накладну на юридичну особу - платника ПДВ / неплатника ПДВ (кінцевого споживача) та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни. У такій податковій накладній зазначається код згідно з УКТ ЗЕД та номенклатура безпосередньо подарункового сертифіката.

Щодо питання 2 звернення № 1 та питання 2 звернення № 2

Передача Товариством товарів кінцевому споживачеві (юридичній або фізичній особі) у обмін на такий подарунковий сертифікат для цілей оподаткування ПДВ буде «другою подією», яка не зумовлює для Товариства податкових наслідків в частині визначення податкових зобов'язань з ПДВ.

В той же час на дату фактичного отримання таким кінцевим споживачем товарів в обмін на подарунковий сертифікат («друга подія») номенклатура та код товару згідно з УКТ ЗЕД, зазначені у вищевказаній податковій накладній, виправляються постачальником (Товариством) шляхом складання розрахунку коригування до такої податкової накладної, в якому:

зі знаком "-" зазначаються відповідні показники податкової накладної, складеної при постачанні подарункового сертифіката (номенклатура та код згідно з УКТ ЗЕД якої змінюються);

зі знаком "+" зазначаються показники номенклатури товарів/послуг, які фактично придбаваються за рахунок такого сертифіката. При цьому у розрахунку коригування до податкової накладної зазначається причина коригування  104 «Зміна номенклатури».

Такий розрахунок коригування має бути складений як до податкової накладної, складеної на дилера (юридичну особу – платника ПДВ), так і до податкової накладної, складеної на неплатника ПДВ (у разі, якщо подарунковий сертифікат було поставлено Товариством кінцевому споживачу -неплатнику ПДВ).

Щодо питання 1 звернення № 2

Відповідно до статті 15 Закону України від 19.12.95 № 481 "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" (із змінами) у разі продажу (інших видах відчуження) алкогольних напоїв та тютюнових виробів і пального у межах бартерних (товарообмінних) операцій або інших операцій, що не передбачають їх оплати в грошовій формі, у тому числі векселями чи іншими видами боргових зобов'язань, покупець (отримувач) підакцизної продукції зобов'язаний здійснити сплату суми акцизного податку, включеного до ціни продукції, а також податку на додану вартість, нарахованого на таку ціну, виключно у грошовій формі.

Відповідно до підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених ПКУ як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

ПКУ передбачено нарахування та сплату акцизного податку з роздрібної реалізації окремих груп товарів.

Так, відповідно до підпункту 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 розділу VІ ПКУ платником акцизного податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

При цьому платниками такого податку є суб'єкти роздрібної торгівлі, які реалізують безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування такі підакцизні товари: пиво, алкогольні напої, тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну (підпункт 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 розділу VІ ПКУ).

Об'єктом оподаткування акцизним податком є, зокрема, операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (підпункт 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ).

База оподаткування акцизним податком визначається відповідно до статті 214 розділу VІ ПКУ. Форма декларації акцизного податку затверджена наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 № 14 (із змінами та доповненнями), зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за № 105/26550 (далі – Наказ № 14).

Формула розрахунку суми акцизного податку з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, наведена у запиті, відповідає визначенню бази оподаткування акцизним податком з роздрібного продажу підакцизних товарів, наведеної в підпункті 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 розділу VІ ПКУ, а також порядку розрахунку суми акцизного податку з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, наведеному у Додатку 6 до декларації акцизного податку, затвердженої Наказом № 14, та застосовується у випадку, коли сума акцизного податку з роздрібної реалізації підакцизних товарів включена до роздрібної ціни таких товарів.

Таким чином, вищезазначений порядок складання розрахунку коригування до податкової накладної, складеної за операцією з постачання (передачі, продажу) подарункового сертифіката, застосовується також у разі, якщо в обмін на подарунковий сертифікат Товариством передаються підакцизні товари (у тому числі якщо внаслідок передачі в обмін на такий сертифікат підакцизних товарів, з урахуванням порядку розрахунку суми акцизного податку, змінюється не тільки найменування (номенклатура) поставлених товарів, а й обсяг постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ та сума ПДВ, зазначені у такій податковій накладній).

Щодо надання практичного прикладу заповнення розрахунку коригування до конкретної податкової накладної,  складеної платником податку,  слід зазначити, що в межах надання індивідуальної податкової консультації контролюючий орган не здійснює аналіз господарських операцій платника, не з’ясовує достовірність викладеної платником інформації та не наводить приклади заповнення податкових документів платника податку, а лише надає роз’яснення щодо застосування конкретної норми податкового законодавства виключно на підставі описаних платником у зверненні обставин та порушених питань.

Стосовно індивідуальної податкової консультації, на яку посилається платник податку у своєму зверненні, слід зазначити, що така індивідуальна податкова консультація була надана іншому платнику податку у відповідь на його звернення та виходячи із обставин, наведених у такому зверненні.

Згідно з пунктом 52.2 статті 52 розділу ІІ ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.