Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.09.2021 р. № 3394/ІПК/99-00-21-01-01-06

Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення підприємства про надання роз’ясненьщодо практичного застосування норм податкового законодавства при оподаткуванні виплат, отриманих за допомогою сервісу Upwork, та у межах компетенції повідомляє.

         Відповідно до пункту 52.1 статті 52 Кодексу за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган.

 

Чи виступає податковим агентом замовник (юридична особа-резидент України) щодо нарахування та утримання податку на доходи фізичних осіб та військового збору при виплаті винагороди за виконані роботи/надані послуги виконавцю (фізичній особі-підприємцю, нерезиденту та фізичній особі, нерезиденту України) через посередника онлайн-платформи Upwork?

 

Оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV Кодексу, підпунктом 162.1.2 пункту 162.1 статті 162 якого передбачено, що платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа – нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

Підпунктом 163.2.2 пункту 163.2 статті 163 Кодексу передбачено, що об’єктом оподаткування нерезидента є доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Порядок оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, визначено
пунктом 170.10 статті 170 Кодексу, відповідно до підпункту 170.10.1 якого доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами розділу IV Кодексу для нерезидентів).

У разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом – юридичною особою, такий резидент вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладення договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження в Україні, резидент зобов’язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів (підпункт 170.10.3 пункту 170.10 статті 170 Кодексу).

Перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку визначено статтею 165 Кодексу.

Разом з тим доходи, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу встановлено пунктом 164.2 статті 164 Кодексу, зокрема це:

суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору (підпункт 164.2.2 пункту 164.2 статті 164 Кодексу);

інші доходи, крім зазначених у статті 165 Кодексу (підпункт 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 Кодексу).

Також вказані доходи є об’єктом оподаткування військовим збором (підпункт 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статею168 Кодексу.

Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб та військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18 відс., визначену в статті 167 Кодексу, та ставку військового збору 1,5 відс., визначену в підпункті 1.3 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу (підпункт 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Кодексу).

Враховуючи викладене, доходи, які виплачуються юридичною особою – резидентом на користь фізичних осіб – нерезидентів, у тому числі фізичних осіб – підприємців – нерезидентів, оподатковуються податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

Разом з тим відповідно до положень пункту 3.2 статті 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Чи нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі – ЄСВ) на суму винагороди за послуги,надані через онлайн-платформу Upwork?

Відповідно до пункту 10 частини першої статті 1 Закону України  від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» (далі – Закон № 2464) страхувальниками є роботодавці та інші особи, які відповідно до Закону № 2464 зобов’язані сплачувати ЄСВ.

Застрахована особа – фізична особа, яка згідно з законодавством підлягає загальнообов’язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку ЄСВ (пункт 3 частини першої статті 1 Закону № 2464).

Згідно з частиною першою статті 4 Закону № 2464 платниками ЄСВ є роботодавці, зокрема підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами, у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Базою нарахування ЄСВ для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року № 108/95-ВР «Про оплату праці», та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (пункт 1 частини першої статті 7 Закону № 2464).

Обчислення ЄСВ здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до Закону № 2464 нараховується єдиний внесок (частина друга стаття 9 Закону
№ 2464).

Згідно з частиною п’ятою статті 8 Закону № 2464 ЄСВ для роботодавців встановлюється у розмірі 22 відс. до бази нарахування ЄСВ, визначеної
статтею 7 Закону № 2464.

Таким чином, у разі якщо фізична особа – нерезидент, у тому числі фізична особа- підприємець – нерезидент, надає послуги не на території України, то такий нерезидент відповідно до вимог чинного законодавства України не є застрахованою особою і сума виплаченого йому доходу (винагороди) не є базою нарахування ЄСВ.

Чи є об’єктом оподаткування податком на додану вартість (далі – ПДВ) операції з надання послуг через онлайн-платформу Upwork?

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та
підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 Кодексу інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 Кодексу розташоване на митній території Україні.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14
Кодексу).

Підпунктом 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 Кодексу передбачено, що не є об’єктом оподаткування операції, зокрема, з виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.

При цьому підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 Кодексу визначено, що роялті – це будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об’єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп’ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду
(ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі, отримані:

як винагорода за використання комп’ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);

за придбання примірників (копій, екземплярів) обє’ктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);

за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об’єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;

за передачу прав на об’єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об’єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов’язковим згідно із законодавством України;

за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

Пунктом 26¹підрозділу 2 розділу XX Кодексу визначено, що тимчасово, з
01 січня 2013 року до 01 січня 2023 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 Кодексу.

Для цілей пункту 26¹ підрозділу 2 розділу XX Кодексу до програмної продукції відносяться:

результат комп’ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп’ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн- сервісів та доступу до них;

примірники (копії, екземпляри) комп’ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп’ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп’ютерної програми чи в іншій формі;

будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп’ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;

криптографічні засоби захисту інформації.

Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання програмної продукції визначено в Узагальнюючій податковій консультації, затвердженій наказом Міністерства доходів та зборів України від 07.10.2013 № 536, крім положень цієї Узагальнюючій податковій консультації, якими було роз’яснено правила оподаткування ПДВ операцій з надання права на використання програмної продукції, що були чинними до 01.01.2015.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, зазначаємо, якщо згідно з умовами цивільно-правового договору за своєю фактичною сутністю під наданням доступу до онлайн-платформи розуміється доступ, скориставшись яким замовник отримує виключно право на пошук, обробку і отримання (завантаження) інформації та інші аналогічні дії, без фактичного постачання замовнику програмної продукції (її копії) або без надання права на використання програмної продукції, то операція виконавця (платника ПДВ) з надання такого доступу замовнику розцінюється як операція з постачання послуг із пошуку, обробки, отримання (завантаження) інформації та інших аналогічних дій, яка підлягає оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку з нарахуванням ПДВ за ставкою 20 відсотків.

Чи є об’єктом оподаткування ПДВ операції з виплати комісії (винагороди) за користування онлайн-платформою Upwork, обробкиплатежів та адмініструванняна сайті?

Будь-які висновки щодо оподаткування ПДВ виплати комісії за користування онлайн-платформою Upwork, обробки платежів та адміністрування на сайті можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Чи оподатковується податком на доходи нерезидента з джерелом їх походження з України дохід нерезидента – фізичної особи, отриманий у вигляді виплати комісії (винагороди) за користування резидентом онлайн-платформою, обробка платежів та адміністрування на сайті за допомогою ескроу-рахунків?

Перелік доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, визначено підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Кодексу.

Згідно з підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа – підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Відповідно до підпункту 14.1.122 пункту 14.1 статті 14 Кодексу нерезиденти – це:

а) іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України;

б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні;

в) фізичні особи, які не є резидентами України.

При цьому відповідно до пункту 133.2 статті 133 Кодексу платниками податку на прибуток підприємств з числа нерезидентів є:

юридичні особи, які утворені в будь-якій організаційно-правовій формі та отримують доходи з джерелом походження з України, за винятком установ та організацій, що мають дипломатичні привілеї або імунітет згідно з міжнародними договорами України;

нерезиденти, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво та/або отримують доходи із джерелом походження з України, та інші нерезиденти, на яких покладено обов'язок сплачувати податок у порядку, встановленому цим розділом.

Отже, з доходів, які виплачуються (нараховуються, надаються) фізичній особі (у тому числі фізичній особі – підприємцю) – нерезиденту, податок, передбачений підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Кодексу, не утримується.

При цьому, якщо діяльність такого нерезидента на території України підпадає під визначення постійного представництва відповідно до вимог підпункту 14.1.193 пункту 14.1 статті 141 Кодексу, то він повинен створити постійне представництво та оподатковувати доходи згідно з підпунктом 141.4.7 пункту 141.4 статті 141 Кодексу.

Водночас повідомляємо, що відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.