Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 23.10.2021 р. № 4026/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткуванні процентів за кредитним договором та українсько-британського  договору про уникнення подвійного оподаткування та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, ТОВ за кредитним договором сплачує кредитору - резиденту Великобританії проценти, кінцевим бенефіціарним власником яких є громадянин України – власник компанії нерезидента.

Питання:

Який відсоток ставки податку на доходи нерезидентанеобхідно застосовувати у разі сплати нерезидентупроцентів за користування кредитом, якщо власник компанії нерезидента є громадянин України?

 

Згідно з положеннями п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються зокрема, проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов’язаннями, випущеними (виданими) резидентом (абз. «а» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Отже, доходи нерезидента у вигляді процентів за кредитним договором підлягають оподаткуванню відповідно до вимог п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, якщо інше не передбачено положеннями міжнародного договору України з країною резиденції особи, на користь якої здійснюється виплата.

Водночас згідно з п.п. 141.4.11 п. 141.4 ст. 141 Кодексу доходи нерезидентів у вигляді процентів за позиками або фінансовими кредитами, наданими резидентам, оподатковуються за ставкою в розмірі 5 відсотків у джерела виплати таких доходів та за рахунок таких доходів з одночасно дотриманням таких умов:

а) кошти, надані нерезидентом за позикою або фінансовим кредитом, залучені ним шляхом розміщення іноземних боргових цінних паперів на іноземній фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України;

б) кошти, надані нерезидентом за позикою або фінансовим кредитом, залучені з метою надання (прямо або опосередковано) резиденту позики або фінансового кредиту;

в) нерезидент, якому виплачуються проценти, та/або уповноважена ним особа (якщо проценти виплачуються через таку особу) не є резидентами юрисдикцій, які на дату розміщення нерезидентом іноземних боргових цінних паперів включені до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу.

Відповідно до ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна із змінами, внесеними до цієї Конвенції відповідним Протоколом, ратифікованим Верховною Радою України 30.10.2019, який набув чинності 05.12.2019  (далі – Конвенція), застосовуються до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції). Одним з податків, на які поширюється дія Конвенції, зокрема в Україні, є «податок на прибуток підприємств» (ст. 2 Конвенції).

У розумінні Конвенції термін «особа» включає фізичну особу, компанію або будь-яке інше об’єднання осіб; термін «компанія» означає будь-яке корпоративне об’єднання або будь-яку організацію, що розглядається з метою оподаткування як корпоративне об’єднання (п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції).

Статтею 4 (Резидент) Конвенції визначено критерії щодо визначення резиденції осіб, на яких поширюються її положення.

Відповідно до п. 1 ст. 11 (Проценти) Конвенції   «проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Держав».

«Однак проценти, які виникають у Договірній Державі, можуть також оподатковуватись у цій Державі відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо бенефіціарний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 5 відсотків від загальної суми процентів» (п. 2 ст. 11 Конвенції).

Згідно з п. 4 ст. 11 Конвенції «термін «проценти» при використанні в цій статті означає доход від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника, і зокрема, доход від урядових цінних паперів і доход від облігацій і боргових зобов’язань. Термін «проценти» не буде включати ніякі доходи, які можуть розглядатись як розподіл згідно з положеннями статті 10 цієї Конвенції».

Таким чином, згідно із зазначеними положеннями ст. 11 Конвенції при виплаті резиденту Великобританії доходу у вигляді процентів Україна (як країна, яка є джерелом виплати доходу) має право на його оподаткування (відповідно до правил, встановлених Кодексом), але це право обмежується розміром ставки оподаткування, зазначеної у п. 2 ст. 11 Конвенції.

Водночас Великобританія (як країна, резидентом якої є отримувач процентів) також має право на оподаткування такого доходу (за ставками, передбаченими британським податковим законодавством), але при цьому, відповідно до положень ст. 22 (Усунення подвійного оподаткування) Конвенції, має враховуватись податок, сплачений в Україні.

З урахуванням зазначеного, якщо у рамках визначення терміну, наведеного у п. 4 ст. 11 Конвенції, платежі, які згідно з відповідним договором здійснюються «компанією» - резидентом України на користь особи, яка у розумінні Конвенції є «компанією» - резидентом Великобританії і «бенефіціарним власником» отриманого доходу, є «процентами», то такі проценти підлягають оподаткуванню в Україні податком, зазначеним у п. 2
ст. 11 Конвенції.

Щодо бенефіціарного статусу отримувача процентів, зазначеного у п. 2
ст. 11 Конвенції, то самою Конвенцією термін «бенефіціарний власник» не визначено. Однак, відповідно до п. 2 ст. 3 Конвенції при застосуванні її положень «у будь-який час Договірною Державою, будь-який термін, не визначений у цій Конвенції, якщо з контексту не випливає інше, має те значення, яке йому надається на той час законодавством цієї Держави щодо податків, на які поширюється Конвенція, будь-яке значення відповідно до діючого податкового законодавства цієї Держави має перевагу над значенням, яке надається цьому терміну відповідно до інших законів цієї Держави».

Таким чином, з метою застосування положень п. 2 ст. 11 Конвенції статус резидента Великобританії, який отримує доходи із джерелом їх походження з України у вигляді процентів, як «бенефіціарного власника» таких доходів, визначається податковим законодавством України, тобто Кодексом.

Так, відповідними положеннями ст. 103 Кодексу, якою встановлено порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України, визначено критерії для визнання нерезидента «бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником)» доходів, якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором.

Відповідно до п. 103.3 ст. 103 Кодексу бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

Отже, резидент України,який за договором позики сплачує проценти резидентуВеликобританії, що не єбенефіціарним (фактичним) власником таких процентів, не має права на застосуванняположень п. 2 ст. 11 Конвенції.

Пунктом 52.2 ст. 52 Кодексу визначено, що індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.